PROYECTO DE LEY
LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA
EXPOSICIÓN DE MOTIVOS
EXPEDIENTE N.
La aprobación de este Proyecto de Ley
contribuiría con el fortalecimiento de las finanzas públicas y sería una
importante señal para los organismos financieros internacionales, en virtud de
que ha sido elaborado ajustándose a las normas internacionales más recientes
emitidas por la OCDE. Así, la propuesta detallada en este proyecto permite que el país pueda contar
con un Impuesto sobre la Renta que cumple con los estándares internacionales y
las mejores prácticas en la materia.
La estructura del impuesto vigente tiene una
base netamente territorial que grava únicamente las rentas de fuente costarricense,
generando con esto la fuga de capitales al extranjero con el fin de evitar el
pago del impuesto a nivel nacional.
De igual forma, existe una gran dispersión
tarifaria, con tasas que van desde el 5% en algunos casos, al 50% en otros,
ocasionando un gran arbitraje por parte de los contribuyentes y dificultando la
fiscalización por parte de la Administración Tributaria.
Otra característica del Impuesto sobre la
Renta vigente es que tiene una estructura cedular sumamente marcada, lo cual no
permite gravar la capacidad contributiva real de las personas, haciendo que se
pierda progresividad. A esto se suma el hecho de que existen rentas que dada la
estructura del impuesto no se encuentran gravadas como ocurre con las ganancias
de capital.
Con la propuesta se introduce el concepto de
renta territorial reforzada como un paso transitorio a un esquema de renta
mundial. La misma consiste en gravar las rentas pasivas provenientes del
exterior de personas domiciliadas en el país, al momento de su utilización en
el territorio nacional, directa o indirectamente. El gravar los rendimientos de
las rentas pasivas provenientes del exterior, tiene el beneficio adicional de
limitar las posibilidades de elusión del impuesto por la vía de justificar los
ingresos como obtenidos en el exterior.
Estas disposiciones van de la mano con
mecanismos para evitar la doble imposición tributaria internacional, que se
introducen en el proyecto, de manera que se reconoce un crédito por el impuesto
pagado en el exterior con un tope máximo de la tarifa del 15% establecida para
este tipo de impuesto. Se ha optado por el mecanismo de renta territorial
reforzada, considerando de manera residual, que el efecto de gravar las rentas
empresariales obtenidas en el exterior, luego de reconocer el impuesto pagado
en el país de la fuente, tendría un efecto neutro, dado que en no pocas
ocasiones, este es igual o superior a la tarifa máxima nacional.
Otro ajuste técnico que se introduce en el
proyecto, que tiene como objetivo dotar a la legislación interna de una mayor
progresividad, es el esquema que se ha denominado como de transición a renta
global. A través de este, las empresas deberán declarar la totalidad de sus
ingresos de conformidad con lo establecido en el Título I, Impuesto a las Utilidades,
con independencia de la naturaleza de las rentas y podrán deducir la totalidad
de los gastos asociados a estas, acreditándose las retenciones que como pago a
cuenta se les hubiera practicado.
En el caso de las personas físicas con
actividad lucrativa, la globalización del impuesto a las utilidades, en su caso
se da cuando, tratándose de rentas pasivas, afectas o vinculadas a la
actividad, los ingresos provenientes de estas, se deben adicionar a los
ingresos obtenidos por su actividad lucrativa, deduciendo los gastos asociados
y acreditándose las retenciones que como a pago a cuenta se les hubiera
practicado. Ahora bien, en el supuesto de que esta misma persona, también
perciba ingresos por concepto de rentas del salario u otras gravadas en el
Título II, deberán sumarlos a su renta imponible como persona física con actividad lucrativa,
solamente para determinar la tarifa a partir de la cual se aplicará la tabla
establecida en el numeral 3 del artículo 16 del proyecto de Ley a la renta
imponible, sin que de forma alguna se deba producir una doble imposición sobre
los ingresos gravados en el Título II.
En el caso de las ganancias de capital se
incorpora el gravamen a ellas con una tarifa del 15%, más allá del que hoy
existe para las rentas pasivas del capital mobiliario.
Se procura además reducir la dispersión
tarifaria existente hoy en día, con la finalidad de mitigar el planeamiento
fiscal nocivo, tratando de homogenizar al 15% las ganancias del capital, las
remesas al exterior y las rentas pasivas provenientes del exterior.
Finalmente cabe destacar que en esta materia,
como parte del proceso de acceso del país a OECD, así como las recomendaciones
derivadas de la participación en el Plan de acción BEPs
(erosión de la base y traslado de utilidades, por sus siglas en inglés), el
cual es impulsado por este mismo organismo y procura generar iniciativas a
nivel global para fortalecer la lucha contra la evasión a nivel internacional,
se han propuesto una serie de disposiciones tendientes a ajustar la normativa
interna a los nuevos estándares, que son
el fruto del estudio y discusión de las mejores prácticas en diversos campos
que detallamos a continuación.
Tratamiento fiscal
para asimetrías híbridas
La primera parte de esta disposición rechaza
la deducibilidad de los pagos asociados con asimetrías híbridas que efectúe el
contribuyente cuando los mismos también sean deducibles para una parte
relacionada domiciliada en Costa Rica a los efectos de este impuesto o en el
extranjero.
Para una mejor certeza jurídica la norma
presenta varias definiciones sobre lo que se entiende por asimetría híbrida,
control, refiriéndose a las entidades extranjeras controladas, entidad
fiscalmente transparente y entidad extranjera.
El fin de esta norma es prohibir el registro
de gasto fiscalmente deducible en cualquier pago que cumpla con las siguientes
tres condiciones: a) que se realice a entidad extranjera que controle o sea
controlada por el contribuyente, b) que se efectúe por gastos financieros,
regalías, asistencia técnica o regalías cuando se enajenen los bienes o
derechos a un tercero, siempre que dicha enajenación se encuentre condicionada
al uso, disposición o productividad de los mismos bienes o derechos y c) que se
encuentre en alguna de las siguientes situaciones: 1- Que la entidad extranjera
que percibe el pago se considere transparente, lo que quiere decir, que no se
aplicará esta disposición, en la medida y proporción que los accionistas o
asociados de la entidad extranjera transparente estén sujetos a un impuesto
sobre la renta por los ingresos percibidos a través de dicha entidad
extranjera, y que el pago hecho por el contribuyente sea igual al que hubieren
pactado partes independientes en operaciones comparables. 2- Que el pago guarde
relación con la transacción que lo origina para efectos fiscales en el país o
territorio donde se ubique la entidad extranjera. 3- Que dicha entidad
extranjera no considere el pago como ingreso gravable conforme a las
disposiciones fiscales que le sean aplicables en su jurisdicción.
Inclusión de rentas
procedentes de entidades extranjeras controladas
Esta disposición incluye en la base imponible
del contribuyente la renta proporcional a la participación en los resultados,
el capital, los fondos propios o los derechos de voto de la entidad del
contribuyente en la entidad, cuando haya sido obtenida por una entidad no
domiciliada que por sí solo o conjuntamente con vinculadas, su cónyuge u otros
contribuyentes unidos por vínculos de parentesco en línea directa o colateral,
consanguínea o por afinidad hasta el segundo grado inclusive, tengan una
participación directa o indirecta, igual o superior al 50% en el capital, los
fondos propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no
domiciliada en territorio costarricense, a la fecha del cierre del período
fiscal.
Asimismo se incluye en la base impositiva el
importe satisfecho por la entidad no domiciliada, imputable a alguna de las
clases de rentas previstas cuando la titularidad de bienes inmuebles o de
derechos reales recaiga sobre dichos inmuebles. Se incluye además, las rentas
del capital mobiliario y las transmisiones de los bienes que generen ganancias
y pérdidas patrimoniales las cuales se compensarán entre sí para alcanzar un
resultado neto cuando provengan de una misma entidad en un mismo período
contable.
Cuando el importe satisfecho en el impuesto
sobre la renta o similar sea al menos un tercio inferior al que hubiera
correspondido de acuerdo con las normas de la Ley y de haberse obtenido en
territorio costarricense por la entidad no domiciliada relacionado con la
titularidad de bienes inmuebles, derechos reales, rentas del capital mobiliario
y las transmisiones de los bienes, será incluido en la base imponible del
contribuyente domiciliado.
La renta proveniente de actividades lucrativas
así como la obtenida por las entidades sujetas a la vigilancia e inspección de
la Superintendencia General de Entidades Financieras o de Seguros no se incluye
dentro de la base impositiva. Para efectos de esta disposición, se considera
que una entidad no domiciliada realiza una actividad lucrativa cuando dirija y
gestione sus activos mediante la organización de medios materiales y personales
que en cada caso resulten adecuados y proporcionados a la actividad
desarrollada. Se presume, salvo prueba en contrario, que una entidad no realiza
actividad lucrativa cuando una entidad no domiciliada genere un importe de al
menos un tercio inferior al que hubiera correspondido de acuerdo con las normas
de la Ley y que además su renta proviene en un cincuenta por ciento de la
titularidad de bienes inmuebles, derechos reales, rentas del capital mobiliario
y las transmisiones de los bienes.
El importe de la renta positiva a incluir en
la base imponible se calculará de acuerdo con los principios y criterios
establecidos para las actividades lucrativas y para las ganancias de capital
cuando resulten procedentes, con base a las tarifas aplicables para cada uno de
ellos según corresponda a personas físicas y jurídicas con actividad lucrativa.
Cuando se trate de un mismo contribuyente, no
se incluye los dividendos distribuidos o las participaciones en beneficios
exigibles, en la parte que corresponda a la renta positiva que hubiera sido
previamente incluida en la base imponible. En caso de distribución de reservas
se atenderá a la designación contenida en el acuerdo social, entendiéndose
aplicadas las últimas cantidades abonadas a dichas reservas.
Esta regulación permite la acreditación del
impuesto sobre la renta a pagar y con ello evitar la doble imposición para
rentas obtenidas en el exterior, según los límites y condiciones expuestas en
la ley. Para estos efectos, el crédito procede aun cuando los impuestos
extranjeros correspondan a períodos impositivos distintos a aquél en el que se
realizó la inclusión.
Finalmente, existe una presunción cuando la
entidad en la que se tiene participación sea domiciliada en países o
territorios considerados como paraísos fiscales de modo tal que el importe
satisfecho en el impuesto sobre la renta o similar sea al menos un tercio inferior
al que hubiera correspondido o bien que la entidad no realiza actividad
lucrativa alguna. Para todos los extremos aplica la condición de prueba en
contrario.
Limitación a la
deducción de gastos financieros.
Conocida también como norma de subcapitalización
o capitalización delgada, esta norma consiste en establecer una deducibilidad
máxima por gastos financieros netos de un veinte por ciento de la utilidad
antes de intereses, impuestos, depreciaciones y amortizaciones (UAIIDA, EBITDA
por sus siglas en inglés) por cada período impositivo.
La definición de gastos financieros netos se
refiere al exceso de gastos financieros respecto a los ingresos financieros,
del período de impuesto autoliquidado. Esta propuesta rechaza la deducibilidad
a los gastos financieros generados en países o territorios calificados por la
Administración Tributaria como paraísos fiscales o jurisdicciones no
cooperantes, mediante los criterios de selección dados conforme al nivel de
tributación en el país o en aquellas jurisdicciones en las que no se tenga
vigente un convenio para el intercambio de información o para evitar la doble
imposición.
Para la determinación del UAIIDA se suma a la
utilidad neta, los gastos deducibles por los costos de endeudamiento
financiero, así como los gastos deducibles por concepto de depreciación y
amortización.
Se excluye del ámbito de aplicación de la
formula los gastos financieros utilizados para financiar proyectos de
infraestructura pública, cuando el desarrollador del proyecto esté domiciliado
en el territorio nacional. Para estos efectos el proyecto de infraestructura
pública debe estar sujeto a la retención en la fuente del 2%. Toda utilidad
derivada de un proyecto de infraestructura pública quedará excluida del UAIIDA,
así como su costo financiero de endeudamiento.
Los gastos financieros netos que superen el
20% permitido en el período fiscal, según esta disposición, podrán ser
deducidos en los períodos impositivos sucesivos y hasta que se agote dicha
diferencia, siempre y cuando se cumpla, en cada período impositivo, con el
límite señalado en el párrafo primero de este artículo. El contribuyente queda
obligado a comprobar la veracidad y atinencia de estos gastos financieros
netos, tanto contable como documentalmente, cualquiera que sea el ejercicio en
que se originaron e independientemente de la prescripción ordinaria de dicho
período.
Finalmente se agrega una norma dirigida al
sector financiero y de seguros en el tanto y sin perjuicio de lo que dispongan
las Superintendencias adscritas al Consejo Nacional de Supervisión del Sistema
Financiero Nacional, respecto a la limitación de gastos financieros y equivalentes
para las entidades sujetas a su vigilancia e inspección; por lo que las
disposiciones contenidas en el presente artículo les serán excluidas, incluso
cuando tales entidades formen parte de un grupo de interés económico.
Establecimiento
permanente
Se agrega una definición de establecimiento
permanente, en adelante EP, conforme al Modelo de la OCDE y que a su vez abarca
los distintos modelos de negocio.
Se amplía el concepto de EP para aquellos
casos que involucren obras, construcciones, proyectos de instalación o montaje
o actividades de inspección relacionadas con ellos, cuando sumen o excedan 183
días en cualquier período de doce meses que empiece o termine durante el año
fiscal considerado. La regla de los 183 días se extiende a la prestación de
servicios de consultoría por intermedio de sus empleados o de otro personal
contratado por la empresa para ese fin.
Para el único propósito de determinar si se ha
superado el plazo de 183 días se considera que una o varias empresas asociadas
con la primera empresa llevan a cabo servicios al mismo cliente o actividades
en el mismo lugar donde se prestan servicios o se realizan obras o proyectos de
construcción o de instalación (en relación con el mismo proyecto o con un
proyecto conexo), durante períodos de tiempo adicionales los cuales se suman al
período en el cual la primera empresa prestó servicios o llevó a cabo
actividades en ese lugar donde se realizan obras o proyectos de construcción o
de instalación.
En lo que respecta a las disposiciones relacionadas
con los agentes dependientes, cuando una persona actúe en Costa Rica por cuenta
de una empresa no domiciliada, salvo si esta persona fuera un agente
independiente, se considerará que esa empresa tiene un establecimiento
permanente en Costa Rica respecto de las actividades que dicha persona realice
para la empresa, toda vez que dicha persona pueda ostentar y ejercer
habitualmente en Costa Rica poderes que la faculten para concluir contratos en
nombre de la empresa o no ostenta dichos poderes, pero mantiene habitualmente
en Costa Rica un depósito de bienes o mercancías desde el cual realiza
regularmente entregas de bienes o mercancías en nombre de la empresa.
Adicionalmente, no se considera un EP las
actividades ejercidas por medio de un corredor, un comisionista general o
cualquier otro agente independiente, siempre que dichas personas actúen dentro
del marco ordinario de su actividad. Pese a lo anterior, cuando las actividades
de tales agentes se realicen exclusivamente, o casi exclusivamente, por cuenta
de dicha empresa, y las condiciones aceptadas o impuestas entre esa empresa y
el agente en sus relaciones comerciales y financieras difieran de las que se
darían entre empresas independientes, ese agente no se considera un agente
independiente.
Finalmente se agrega una disposición respecto
de la operación de entidades aseguradoras o reaseguradoras en el tanto se
considera como EP si recauda primas en el territorio costarricense o si asegura
contra riesgos situados en él por medio de una persona distinta de un agente
que goce de un estatuto independiente.
El presente
Proyecto de Ley propone sustituir la Ley del Impuesto sobre la Renta, Ley No.
7092 del 21 de abril de 1988 y sus reformas por la propuesta que a continuación
se expone en el presente documento.
El Capítulo I comprende el hecho generador
y la materia imponible, detallando en su artículo
1 la materia imponible del impuesto, la cual alcanza las rentas derivadas
del capital así como las ganancias y pérdidas de capital. Se enfatiza también
el carácter lucrativo que deben tener las actividades económicas en general,
para que su utilidad sea gravable, sean estas en dinero o en especie.
El Capítulo II comprende los artículos 2 y 3, detallando los
contribuyentes, las entidades no sujetas y las exentas. Se incluye en el artículo 2 como contribuyentes a las
personas físicas o jurídicas y entidades colectivas sin personalidad jurídica,
domiciliadas en Costa Rica, que desarrollen actividades lucrativas en el país.
Asimismo, son contribuyentes de este impuesto las empresas públicas, entre las
que sobresalen la Refinadora Costarricense de Petróleo, el Instituto
Costarricense de Electricidad, Compañía Nacional de Fuerza y Luz, Empresa de
Servicios Públicos de Heredia y la Junta Administrativa de Servicios Eléctricos
de Cartago; estas últimas, por los ingresos derivados de su operación en
mercados nacionales competitivos de servicios y productos de
telecomunicaciones. Asimismo, se sujeta la prestación de servicios de educación
privada en todos los niveles académicos, independientemente de la forma
jurídica adoptada para la realización de su actividad. Adicionalmente, se
incluye una definición de “establecimiento permanente”, a fin de delimitar los
escenarios en que los contribuyentes deben clasificarse como tales. Esta
definición se adapta, además, a los estándares internacionales establecidos en
materia de Tributación Internacional, que buscan evitar la elusión del
impuesto.
En el artículo 3, se establece la diferencia
entre los entes que deben considerarse no sujetos al impuesto (al no perseguir
un fin lucrativo con la actividad económica que realizan) y los entes exentos.
Entre los no sujetos se incluyen las entidades públicas, en el tanto
desarrollen su actividad en condiciones monopólicas o bien, suministren bienes
o servicios cuyas tarifas estén sujetas a regulación y se rijan por el
principio de servicio al costo.
En cuanto a los entes exentos, se modifica la
regulación de las cooperativas, gravando a las Cooperativas de Ahorro y Crédito
cuya renta bruta durante el período fiscal supere los mil seiscientos doce
(1612) salarios base. Lo anterior por cuanto se considera que las mismas están consolidadas y pueden cumplir con lo
dispuesto en el artículo 18 de la Constitución Política, es decir, pueden ser
solidarias para contribuir con los gastos del Estado de conformidad con su
capacidad económica.
El artículo 4, modifica el
período fiscal impositivo anual para que abarque del 1° de enero hasta el 31 de
diciembre. Este cambio va de la mano con las mejores prácticas internacionales,
lo que facilita tanto el control tributario como el cierre del período y la
presentación de la declaración tributaria de parte de los contribuyentes.
En el artículo 5 se modifica la
determinación de la renta bruta. Se introduce un párrafo para regular lo
relativo a las transacciones en moneda extranjera, su valoración en moneda
local y el tratamiento de las diferencias cambiarias.
El artículo 6 se refiere al tema de las
exclusiones de la renta bruta. Así, se incorpora el ajuste por inflación en el
caso de las revaluaciones de activos fijos y se aproxima en este punto la
regulación fiscal a los nuevos planteamientos contables contenidos en las
Normas Internacionales de Información Financiera, reformándose, además, los
aspectos necesarios para excluir de esta renta aquellas utilidades, dividendos
y participaciones y otros dividendos sociales sujetos al Título III de la
propuesta. En el caso de personas físicas, las ganancias de
capital estarán excluidas del Título I, en el tanto no estén afectas a la
actividad del contribuyente o no provengan de una actividad habitual.
Para efectos de determinar la Renta Neta del artículo 7, los contribuyentes deben
deducir únicamente la proporción que corresponda a las rentas gravadas,
diferenciando aquellos costos, gastos o erogaciones autorizadas que se efectúen
para producir indistintamente rentas gravadas, exentas y no sujetas.
Los gastos
deducibles de la renta bruta están contemplados en el artículo 8, de manera tal que son deducibles los gastos útiles y
necesarios para producir rentas gravadas. Para acercar más la relación de
gastos deducibles a la realidad económica de las empresas, el inciso e)
contempla la deducibilidad de los gastos financieros, creando en general un
clima fiscal más amable y acorde con las mejores prácticas internacionales
imperantes en la materia. Esto sin perjuicio de lo que más adelante se señala
en el artículo 9 sobre subcapitalización.
Continuando con los
gastos deducibles, se podrán amortizar las
inversiones en derechos e intangibles, además de otras deducciones que en
principio buscan evitar conductas elusivas. En cuanto a los gastos de
representación, viáticos y otros similares, estos podrán ser deducibles en el
tanto no superen el 1% de los ingresos brutos del contribuyente. En el caso de las donaciones, la
deducción no podrá ser mayor al 10% de la renta neta. También se incorpora una
deducción por las reservas y provisiones técnicas para el caso de empresas
aseguradoras y reaseguradoras.
Finalmente, el
inciso i) de este artículo 8,
permite que las personas físicas con actividad lucrativa realicen la
deducibilidad de las remuneraciones sometidas al régimen de cotización de la
Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS) únicamente por los aportes al seguro de enfermedad y maternidad, sin posibilidad de
aplicar deducción similar de algún otro régimen. Por otra parte,
el inciso g) establece que en el caso de los ingresos o gastos derivados de la
enajenación de bienes, el contribuyente deberá revaluar esos activos con base
en la evolución del índice de precios al consumidor.
El artículo 9 limita la deducción de
intereses con el fin de evitar que se le provoque un perjuicio a la
Administración Tributaria por el abuso en la figura del endeudamiento, fenómeno
conocido como subcapitalización, que erosiona la base impositiva mediante el
traslado de utilidades.
La compensación de pérdidas de períodos
fiscales anteriores, se incorpora en el artículo
10 que aplica para todas las empresas, no sólo para las industriales o
agrícolas, como lo indica la Ley No. 7092. De la mano con lo anterior, las
pérdidas de un período fiscal podrán ser compensadas con las bases imponibles
positivas de los tres períodos impositivos siguientes. En el caso particular de
las empresas agrícolas, esta deducción podrá hacerse en los siguientes cinco
períodos. Este artículo también establece límites a la compensación de pérdidas
y define las circunstancias por las que una entidad puede compensar las bases
imponibles negativas.
En el artículo 11 se establecen los gastos no
deducibles de la renta bruta, siendo estos los que no se relaciónan
con la actividad lucrativa del contribuyente. Se adiciona en este mismo
artículo un inciso k), en el cual se hace la consideración que no son gastos
fiscalmente deducibles, los correspondientes a operaciones realizadas con
personas o entidades residentes en países o territorios calificados como
paraísos fiscales o jurisdicciones no cooperantes. Asimismo, se adiciona el
inciso l) en donde se consideran gastos no deducibles, los pagos de dádivas en
beneficio de funcionarios públicos o empleados del sector privado que busquen
agilizar o facilitar una transacción, en armonía con las mejores practicas planteadas por OECD.
En un orden similar
de ideas, en el artículo 12 se
establece la posibilidad de que la Administración Tributaria ajuste la tasa de interés ante la presunción de onerosidad en ingresos gravables
por préstamos y financiamientos que se realicen entre entidades vinculadas, con
el fin de evitar perjuicios al fisco.
Se simplifica el artículo 13 para regular la renta
presuntiva de las empresas de transporte internacional no domiciliadas en el
país, a las que se les aplicará un mecanismo especial de cálculo con base en la
actividad desarrollada en territorio nacional y los gastos incurridos por esa
actividad.
El artículo
14 expone sobre otras rentas presuntivas, siendo en el inciso 2, subinciso
b) donde se mantienen los salarios base para explotar el transporte terrestre
remunerado de personas y carga; sin embargo la renta neta mínima anual
presuntiva se aplicará por cada unidad.
En el caso del artículo 15 de esta propuesta, en
relación con la renta imponible, se incorpora la opción para que las personas
físicas que lleven a cabo una actividad lucrativa, apliquen gastos presuntos
del 25% de su renta bruta sin necesidad de comprobante alguno; además tendrán derecho
a un mínimo exento las personas físicas con actividad lucrativa, regulándose
también la aplicación de este beneficio.
Con respecto a la
definición de las tarifas y créditos aplicables de este impuesto establecidas
en el artículo 16, estas quedan en
un 30% para las personas jurídicas; mientras que a las personas físicas y a
todas aquellas calificadas como micro y pequeñas empresas, se les aplicará una
tarifa en cuatro tramos, del 10% hasta el 25%, en el tanto su renta bruta no
supere los ciento seis millones de colones (¢106.000.000,00) anuales.
El Capítulo
VIII, incluye los artículos 17 al 22
y hace referencia al plazo, liquidación y pago de la obligación, siendo que
este deberá pagarse dentro de los dos meses y quince días naturales siguientes
a la terminación del período fiscal respectivo y su cancelación debe realizarse
en las entidades autorizadas para tal efecto. Cabe señalar que el artículo 19
establece las condiciones para la liquidación y pago del impuesto en caso de
cambio de domiciliado a no domiciliado y viceversa, de conformidad con las
reglas dadas en el Título I o IV sobre las Remesas al Exterior, según
corresponda. En lo que interesa a los pagos parciales del impuesto, la
prescripción de la acreditación y las deducciones del impuesto, estas se
mantienen igual a las establecidas en la Ley No. 7092.
El Capítulo IX que se refiere a los artículos del 23 al 26, definen los
criterios para la certificación de estados contables, los libros de
contabilidad y las normas aplicables al respecto. El artículo 23 regula la
posibilidad de contar con un contador público autorizado para la certificación
de los estados contables y financieros que acompañarán la declaración. El
artículo 24 regula la validez de las certificaciones y la responsabilidad en
relación con la certificación otorgada por el contador. El artículo 25 mantiene la redacción del artículo equivalente de la Ley
7092; y en el artículo 24 se distinguen los efectos entre las normas fiscales y
las estrictamente contables.
En el Título II de este Proyecto se refiere a
las rentas percibidas por el trabajo personal dependiente o por concepto de
jubilación o pensión u otras remuneraciones por servicios personales. En su artículo 27 se indican los ingresos
afectos de las personas físicas domiciliadas en el país cuya fuente sea el
trabajo personal dependiente, independiente, jubilación, pensión u otras
remuneraciones por otros servicios personales; además se incluye a las rentas
provenientes de excedentes distribuidos y pagados por asociaciones solidaristas
y cooperativas.
La escala de
tarifas presentada en el artículo 27
parte de la renta total mensual percibida por el trabajador. A este monto se le
aplica un mínimo exento, no sujeto al impuesto, y se aceptará como gasto
deducible únicamente lo correspondiente al aporte del trabajador al régimen de
cotización del seguro de enfermedad y maternidad de la Caja Costarricense del
Seguro Social, sin posibilidad de aplicar deducción similar de algún otro
régimen. La escala de tarifas a utilizar aplica a partir de los excesos de la
tabla escalonada presentada en este artículo y las tarifas van del 0%, 10%,
15%, 20% hasta el 25%, según corresponda. Una vez calculado el impuesto, los
contribuyentes tendrán derecho a deducir de él, los créditos familiares por el
conyugue e hijos.
El artículo
29 se refiere a los ingresos percibidos no sujetos a este impuesto; no
obstante se sujeta el pago de la cesantía sobre el exceso del tope máximo de
los 8 años y se grava con una tarifa del 15%, a fin de equipararlo a las rentas
por concepto de dietas y gratificaciones establecidas en el Título II.
En el Capítulo
IV de este Título II se detalla sobre los períodos de trabajo discontinuos,
rentas accesorias y de más de un empleador, incluyendo las remuneraciones a
diplomáticos nacionales. Finalmente en los Capítulos
V y VI de este Título se expone lo referente a la retención, pago y
sanciones.
El Título III llamado Rentas de Capital y Ganancias y Pérdidas de Capital, incorpora la
legislación necesaria para gravar las ganancias de capital y rentas generadas
por este concepto. En el artículo 39
se define el objeto de la regulación; el artículo
40 define el hecho generador del impuesto sobre las rentas de capital y las
ganancias y pérdidas de capital. Por su parte, el artículo 41 define la materia imponible, delimitando en sus incisos
1) y 2) las consideraciones para clasificar las rentas del capital mobiliario e
inmobiliario. En este mismo artículo se define lo que se considera como
ganancias y pérdidas de capital, que son aquellas variaciones en el valor del
patrimonio del contribuyente, puestas de manifiesto con un cambio de la
composición de aquél. Además, en el artículo
41 se definen las situaciones en las que no existen ganancias ni pérdidas
de capital. El artículo 42 define
las circunstancias en las que no se considera que haya existido ganancia o
pérdida de capital en casos de reorganización empresarial. El artículo 43 define como contribuyentes
afectos este Título, a todas las personas físicas, jurídicas, entes colectivos
sin personalidad jurídica y a los fondos de inversión, domiciliados en el
territorio nacional, que obtengan rentas gravadas, haciendo la salvedad de las
rentas que quedarían afectas al Título I
de esta Ley.
Conforme al artículo 44 se establecen las
exoneraciones a este impuesto, de las que merece destacarse por su importancia
socioeconómica, la distribución intersocietaria de dividendos, las ganancias de
capital obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente
y las derivadas de las transmisiones a título gratuito (herencias, legados y
donaciones).
En cuanto a la
renta del capital inmobiliario del artículo
45, en el caso de este Título III, la renta imponible del capital
inmobiliario estará constituida por la diferencia entre la renta bruta y los
gastos deducibles; dicha deducción constará en una reducción
del 15% del ingreso bruto, sin necesidad de prueba alguna y sin posibilidad de
ninguna otra deducción.
El artículo 46 establece la renta
imponible en lo referente al capital mobiliario, que está constituida por el
total de la renta bruta generada por el capital mobiliario. En el caso de la
renta imponible de las ganancias o pérdidas de capital, estas están
constituidas, tratándose de transmisiones onerosas, por la diferencia entre el
valor de adquisición y el de transmisión de los bienes o derechos. Para las
otras situaciones estará constituida por el valor de mercado de los bienes o
derechos que se incorporen al activo o patrimonio del contribuyente. Las
transmisiones onerosas se regulan en el artículo
48, mientras que el artículo 49 establece
ciertas normas específicas de valoración de la renta imponible de las ganancias
y pérdidas de capital.
El impuesto que se
deberá aplicar a lo dispuesto en esta reforma del Título III, se devengará
cuando surja o se genere la renta de capital, debiéndose liquidar y pagar en
los primeros 15 días naturales del mes siguiente al momento en que se produjo
el hecho generador. El impuesto establecido en este apartado tendrá una tasa
del 15%, excepto en el caso de los títulos del Sistema Financiero para la
Vivienda, así como los emitidos por cooperativas de ahorro y crédito, que
pagarían un 8%, por los rendimientos pagados por concepto de ahorro a sus
asociados, los que tendrán un límite
anual exento de un 25% de un salario base; sobre el exceso se pagará un 8%.
Antes de continuar
con los comentarios a los dos últimos Títulos de este Proyecto de Ley, es
conveniente hacer una mención a uno de los elementos centrales de esta reforma.
A través de esta Ley, el sistema de imposición sobre la renta mantiene en Costa
Rica su carácter cedular. En el caso de la generación de rentas de naturaleza
lucrativa (las del Título I) y del capital (las del Título III), por una misma persona, en particular si es
una persona física, podría caber la
pregunta de si una renta del capital tiene naturaleza de tal, exclusivamente, o
si en realidad formaría parte de una actividad lucrativa. Conviene señalar que
esta situación no se dará para las entidades que realicen exclusivamente
actividades lucrativas (tales como las sociedades mercantiles), para las cuales
toda su renta se considerará renta de la actividad lucrativa sujeta al Título I
de este proyecto.
Para clarificar el tratamiento de determinadas rentas del capital,
este Proyecto empieza por distinguir entre las rentas (ganancias y pérdidas)
del capital que provienen de un bien o derecho afecto a una actividad
lucrativa, de aquellas rentas que no provienen de un bien o derecho afecto a
una actividad lucrativa. Cuando los bienes o derechos de los que deriva la
renta (por ejemplo unas acciones o un inmueble) estén afectos a la actividad
lucrativa del contribuyente, entonces tributarán por el Título I. Cuando esos
derechos o bienes no estén afectos a la actividad lucrativa del contribuyente,
entonces tributarán por el Título III de rentas del capital y ganancias y
pérdidas del capital.
A estos efectos, el
artículo 64 establece una definición detallada de lo que se considera
afectación de bienes o derechos a la actividad lucrativa. El resultado es que
el contribuyente (esencialmente persona física), tendrá claro cuándo hay
afectación y cuándo no. En relación con lo anterior, merece
hacer mención específica al tratamiento de las acciones. Para favorecer la
autofinanciación, se mantiene una exención de toda distribución de utilidades
que queda en el circuito empresarial (en forma de dividendo o de ganancia de
capital); esto es, cuando la utilidad se transmite de una sociedad a otra,
siendo ambas activas. No obstante, también se evita la múltiple tributación,
porque cuando abandona el circuito empresarial, se hace tributar a esa renta
disponible una sola vez. La particularidad de esta regulación es que esa única
tributación se produce en el momento de la primera distribución de dividendos
inter-societarios; no así al llegar a manos del socio persona física o no
domiciliada.
El Título IV se refiere al Impuesto sobre las Remesas al Exterior,
que grava las ganancias de no domiciliados obtenidas en territorio nacional.
Estas rentas se gravan en la actualidad en la Ley No. 7092; sin embargo esta
propuesta simplifica la aplicación del impuesto.
De acuerdo con el artículo 55, la base imponible está constituida por el monto total de las rentas o beneficios
pagados o exigibles por el beneficiario domiciliado en el exterior. En el caso
de las ganancias y pérdidas de capital, la base imponible se determinará
conforme a lo dispuesto en el Título III de este Proyecto.
El artículo 56 unifica la tarifa en un 15%
sobre los ingresos brutos, salvo lo dispuesto para el transporte internacional
y las comunicaciones, así como los reaseguros, reafianzamientos y primas de
seguros, que pagarán un 5,5% de impuesto. Cabe señalar que se exonera del pago
de este impuesto a los intereses, comisiones y otros gastos financieros, así
como por los arrendamientos de bienes de capital pagados o acreditados por
personas físicas o jurídicas domiciliadas en Costa Rica a entidades o personas
físicas del exterior, que procedan de créditos otorgados por bancos
multilaterales de desarrollo y organismos multilaterales o bilaterales de
desarrollo, agencias de desarrollo gubernamentales de países cooperantes con el
Gobierno de Costa Rica, así como las organizaciones sin fines de lucro
domiciliadas en el exterior que estén exoneradas del impuesto o no sean sujetas
al impuesto según la legislación vigente de la jurisdicción en la que estén
domiciliadas.
En el caso del pago de intereses, las tarifas reducidas establecidas en el segundo
párrafo del inciso h) del artículo 58 de la Ley No. 7092, modificado mediante
el artículo 60 de la Ley No. 9274 del 12 de noviembre de 2014, denominada
“Reforma Integral de la Ley No.8634 Ley del Sistema de Banca para el Desarrollo
y Reforma de otras Leyes”, se mantendrán en el cinco coma cinco por ciento
(5,5%) durante el primer año de vigencia de esa misma Ley; durante el segundo
año de su vigencia se pagará un nueve por ciento (9%) y durante el tercer año
se pagará un trece por ciento (13%). A
partir del cuarto año de vigencia de la Ley No. 9274, antes citada, se aplicará
la tarifa general del Impuesto sobre las Remesas al Exterior, prevista en el
párrafo segundo del inciso c) del artículo 57 del presente Proyecto,
correspondiente a un quince por ciento (15%) del monto total de la renta o
beneficio pagado o que resulte exigible por el beneficiario domiciliado en el
exterior.
El Título V de este
Proyecto de Ley, es relativo a las disposiciones generales no relacionadas con
la administración de este impuesto.
El nuevo artículo 58 regula los requisitos para
acogerse a la exoneración de donaciones y cesiones gratuitas de derechos, las
cuales se sujetarán a lo establecido en el Código Civil.
El artículo 59 expresamente se refiere a
las transacciones entre partes vinculadas, materia conocida como “precios de
transferencia”, manteniendo el principio de que las operaciones entre partes
vinculadas se deben valorar a precios de mercado, con el fin de evitar
perjuicios a la Administración Tributaria por el traslado de rentas gravables
vía precio, entre contribuyentes sometidos a diferente tratamiento tributario.
El artículo 60 de esta propuesta define
las rentas que se consideran de fuente costarricense, reformulando la
definición en algunos casos (servicios) e incluyendo también las rentas
derivadas de las ganancias de capital.
A su vez, el artículo 61 establece los casos
especiales de rentas de fuente costarricense, rescatándose la redacción vigente
del artículo, pero aclarándose en el inciso e) referido al transporte y las
comunicaciones, que se trata del servicio que se origine en Costa Rica.
En el artículo
62 se establecen otros casos especiales de renta de fuente costarricense,
para sustentar un criterio de territorialidad reforzada, solo que limitado a la
repatriación de rentas del capital percibidas en el extranjero por parte del
domiciliado en Costa Rica (dividendos, rendimientos, regalías, alquileres de
inmuebles, ganancias de capital). Dentro de los supuestos establecidos destaca
el referido a los premios y cualquier tipo de remuneración, que perciban los
clubes deportivos y deportistas profesionales domiciliados en Costa Rica,
generados por su participación en eventos internacionales, con independencia
del domicilio del pagador.
Con respecto al artículo 63, este busca evitar la doble
imposición para el contribuyente, a través de la corrección de la misma, en el
caso de la generación de rentas pasivas.
Tal y como se
mencionó, el artículo 64 regula el
concepto de bienes o derechos afectos a una actividad lucrativa.
En el Capítulo II del Título V, se establece la obligación de las diferentes personas
físicas y jurídicas, en las circunstancias que se señalan en este Proyecto, de
actuar como agentes de retención, cuando paguen o resulten exigibles por
terceros, rentas tales como: salarios y otras remuneraciones similares, dietas,
las rentas del capital mencionadas en el artículo 41, las ganancias de capital
generadas por las participaciones de los fondos de inversión, las remesas al
exterior y los pagos efectuados por entidades estatales en casos de licitaciones
públicas o privadas, ya sean por contrataciones, negocios u otras operaciones.
Quienes actúen como agentes de retención deberán cumplir con los deberes
formales y materiales correspondientes. Los responsables de retención son
responsables solidarios del pago de este impuesto.
El artículo 70 indica que la acreditación de las retenciones
dadas por el artículo 68 puede ser aplicada como un pago a cuenta, en los casos
en que el contribuyente deba tributar tales rentas conforme al Título I y no
conforme al Título III. Esta acreditación es una consecuencia del criterio de
renta global a aplicarse en nuestro país, a partir de la modificación del
artículo 1 de este Proyecto.
Este Título cobra
importancia para la correcta aplicación del impuesto, pues se ha decidido
fundamentar la gestión del tributo sobre la figura de la retención, de modo que
sólo la renta del Título I (lucrativa), las ganancias de capital en general y
algunas rentas marginales, quedarán fuera de la órbita de la retención.
En el caso de las
ganancias de capital, el artículo 72
propone que para la venta de bienes inmuebles situados en el territorio
nacional, cuya propiedad es de un no domiciliado, la persona que adquiere el
bien está obligada a retener el 3% del valor de la transacción.
Asimismo, en este
capítulo se establece que en los casos en los que no se puedan efectuar las
retenciones, la renta deberá ser objeto de declaración por el contribuyente
dentro de los primeros 15 días naturales del mes siguiente al momento en que se
generó.
El Régimen de
Tributación Simplificada está dado a través del Título VI, con un capítulo único que agrupa los artículos 75 al 84, en donde se
incluyen los requisitos para que los contribuyentes puedan optar por adherirse
a este régimen, tarifa y cálculo del impuesto, presentación de la declaración y
fecha de pago. El artículo 80 hace
hincapié en la emisión de facturas, estableciendo que los contribuyentes están
obligados a emitir facturas por las ventas de bienes y la prestación de
servicios que realicen y a solicitarlas a sus proveedores. Finalmente, en
relación con los registros contables, los contribuyentes de este régimen
únicamente estarán obligados a llevar un registro auxiliar de sus
transacciones.
Por último, se aclara que el tratamiento de
las empresas que se encuentran dentro del Régimen de Zonas Francas, no está
siendo objeto de modificación por este Proyecto de Ley.
Es por lo
anteriormente expuesto que se somete a consideración de las señoras Diputadas y
de los señores Diputados el presente Proyecto de Ley:
Se establece un impuesto sobre las
utilidades de las personas físicas, jurídicas y entes colectivos sin
personalidad jurídica, que desarrollen actividades lucrativas, indicados en el
artículo 2 de esta Ley.
El hecho generador del impuesto sobre las
utilidades referidas en el párrafo anterior es la obtención de rentas
procedentes de actividades lucrativas. También, es parte del hecho generador de
este impuesto, la obtención de toda renta derivada del capital y de las
ganancias y pérdidas de capital realizadas, que provengan de bienes o derechos
cuya titularidad corresponda al contribuyente y que se encuentren afectas a la
actividad lucrativa.
A los efectos de este impuesto tendrán la
consideración de actividades lucrativas, debiendo tributar conforme a las
disposiciones de este Título, la totalidad de los ingresos o ganancias o
pérdidas de capital obtenidos por las personas jurídicas que desarrollen
actividades lucrativas en el país. Las fundaciones y asociaciones distintas de
las solidaristas que realicen parcialmente
actividades lucrativas estarán gravadas por este Título en la proporción de
estas actividades.
El impuesto grava la percepción de rentas en
dinero o en especie, continúas u ocasionales, provenientes de fuente
costarricense, así como cualquier otro ingreso o beneficio de fuente
costarricense no exceptuado ni considerado no sujeto por esta Ley.
Son contribuyentes de este impuesto todas las personas físicas o
jurídicas y entidades colectivas sin personalidad jurídica, que desarrollen
actividades lucrativas en el país, domiciliados en Costa Rica a los efectos de
este impuesto; independientemente de la nacionalidad, del domicilio y del lugar
de la constitución de las personas jurídicas o de la reunión de sus juntas
directivas o de la celebración de los contratos. Lo anterior sin perjuicio de
lo dispuesto en el Título IV referente a la tributación de las remesas al
exterior.
La condición de domiciliado en el país se
determinará conforme al Reglamento.
Tendrán la consideración de contribuyentes:
a) Personas físicas domiciliadas en Costa Rica.
b) Todas las personas jurídicas legalmente
constituidas, las sociedades de hecho, las sociedades de actividades
profesionales, entes colectivos sin personalidad jurídica y las cuentas en
participación
c)
En particular, tienen esta consideración:
1) Todas las personas jurídicas legalmente
constituidas, las sociedades de hecho, las sociedades de actividades
profesionales, entes colectivos sin personalidad jurídica y las cuentas en
participación.
2) Los fideicomisos y encargos de confianza
constituidos conforme a la legislación costarricense.
3) Las sucesiones, mientras permanezcan
indivisas.
4) Las empresas individuales de responsabilidad
limitada.
5) Los entes que se dediquen a la prestación de
servicios de educación privada, independientemente de la forma jurídica
adoptada.
6) Las entidades empresariales del Estado,
citadas a continuación:
1.
Banco Crédito
Agrícola de Cartago.
2.
Banco de Costa
Rica.
3.
Banco Nacional de Costa
Rica.
4.
Banco Popular y de
Desarrollo Comunal.
5.
Compañía Nacional
de Fuerza y Luz, Empresa de Servicios Públicos de Heredia y la Junta
Administrativa de Servicios Eléctricos de Cartago por los ingresos derivados de
su operación en mercados nacionales competitivos de servicios y productos de
telecomunicaciones.
6.
Fábrica Nacional de
Licores.
7.
Instituto
Costarricense de Electricidad únicamente por los ingresos derivados de su
operación en mercados nacionales competitivos de servicios y productos de
telecomunicaciones, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 18 de la
Ley No. 8660, Fortalecimiento y Modernización de las Entidades Públicas del
Sector Telecomunicaciones, de 8 de agosto de 2008, y el artículo 6 de la Ley
No. 8642, Ley General de Telecomunicaciones, de 4 de junio de 2008.
8.
Instituto
Costarricense de Puertos del Pacífico.
9.
Instituto Nacional
de Seguros.
10.
Junta de
Administración Portuaria y de Desarrollo Económico de la Vertiente Atlántica,
11.
Radiográfica
Costarricense Sociedad Anónima.
12.
Refinadora
Costarricense de Petróleo.
13.
Sistema Nacional de
Radio y Televisión Cultural.
Las entidades deportivas, sociedades anónimas
deportivas y similares sin importar la forma de asociación o
agrupación.
7) Las
personas no domiciliadas que tengan un establecimiento permanente en el
territorio costarricense, respecto de las rentas atribuibles a dicho
establecimiento permanente.
8) Las
personas no domiciliadas, respecto de las rentas de fuente costarricense,
cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo,
dichas rentas no sean atribuibles a éste.
d) Se entiende por establecimiento permanente
cualquier sitio o lugar fijo de negocios en el que se desarrolle total o
parcialmente la actividad esencial de la persona no domiciliada.
1) Se considerarán establecimientos permanentes:
i.
Los
centros administrativos.
ii.
Las
sucursales.
iii.
Las
agencias.
iv.
Las
oficinas.
v.
Las
fábricas.
vi.
Los
talleres.
vii.
Las
minas, las canteras y cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales.
2) La expresión “establecimiento permanente”
comprende asimismo:
i.
Las
obras, una construcción o un proyecto de instalación o montaje o actividades de
inspección relacionadas con ellos, pero solo cuando tales obras, proyecto o
actividades continúen durante un período o períodos que sumen o excedan en
total más de 183 días en cualquier período de doce meses que empiece o termine
durante el año fiscal considerado.
ii.
La
prestación de servicios por una empresa, incluidos los servicios de
consultores, por intermedio de sus empleados o de otro personal contratado por
la empresa para ese fin, pero solo en el caso de que las actividades de esa
naturaleza prosigan (en relación con el mismo proyecto o con un proyecto
conexo) durante un período o períodos que sumen o excedan en total más de 183
días en cualquier período de doce meses que empiece o termine durante el año
fiscal considerado.
Con el único propósito de determinar si se ha
superado el plazo de 183 días que se indica anteriormente se considerará lo
siguiente:
a. Cuando una empresa no domiciliada presta
servicios o realiza actividades en Costa Rica en un lugar donde se realizan
obras o proyectos de construcción o de instalación, y esos servicios o
actividades se llevan a cabo durante períodos de tiempo que no superan el plazo
de 183 días, y
b. Una o varias empresas asociadas con la primera
empresa llevan a cabo servicios al mismo cliente o actividades en el mismo
lugar donde se prestan servicios o se realizan obras o proyectos de
construcción o de instalación (en relación con el mismo proyecto o con un
proyecto conexo), durante períodos de tiempo adicionales,
Esos períodos adicionales se sumarán al período en
el cual la primera empresa prestó servicios o llevó a cabo actividades en ese
lugar donde se realizan obras o proyectos de construcción o de instalación.
iii.
Cuando
una persona actúe en Costa Rica por cuenta de una empresa no domiciliada, salvo
si esta persona fuera un agente independiente, se considerará que esa empresa
tiene un establecimiento permanente en Costa Rica respecto de las actividades
que dicha persona realice para la empresa, si esa persona:
a. Ostenta y ejerce habitualmente en Costa Rica
poderes que la faculten para concluir contratos en nombre de la empresa; o
b. No ostenta dichos poderes, pero mantiene
habitualmente en Costa Rica un depósito de bienes o mercancías desde el cual
realiza regularmente entregas de bienes o mercancías en nombre de la empresa.
iv.
Sin perjuicio de lo
que disponga la Superintendencia General de Seguros, respecto de la operación
de entidades aseguradoras o reaseguradoras, se considera que una empresa
aseguradora tiene, salvo por lo que respecta a los reaseguros, un
establecimiento permanente en Costa Rica si recauda primas en el territorio
costarricense o si asegura contra riesgos situados en él por medio de una
persona distinta de un agente que goce de un estatuto independiente al que se
le aplique el siguiente inciso.
v.
No se considera que una empresa tiene un
establecimiento permanente en Costa Rica por el mero hecho de que realice allí
sus actividades por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier
otro agente independiente, siempre que dichas personas actúen dentro del marco
ordinario de su actividad. No obstante, cuando las actividades de tales agentes
se realicen exclusivamente, o casi exclusivamente, por cuenta de dicha empresa,
y las condiciones aceptadas o impuestas entre esa empresa y el agente en sus
relaciones comerciales y financieras difieran de las que se darían entre
empresas independientes, ese agente no se considerará un agente independiente
de acuerdo con el sentido de este inciso.
a) Se consideran no sujetos el Estado y las municipalidades.
b) Se consideran exentos:
1)
Las instituciones
autónomas y semiautónomas del Estado que por ley no estén obligados al pago de
impuestos. Las universidades estatales, así como los fideicomisos constituidos
por estas, el Consejo Nacional de Rectores y el Sistema Nacional de Acreditación
de la Educación Superior, por las actividades educativas y conexas que realicen
y por los recursos provenientes de la venta de servicios, siempre y cuando sean
reinvertidos en el desarrollo y cumplimiento de sus fines institucionales. Las
empresas públicas no mencionadas expresamente en el inciso c), sub inciso 6)
del artículo anterior, siempre y cuando desarrollen su actividad en condiciones
monopólicas o suministren bienes o servicios cuyas tarifas se encuentren
sujetas a regulación y estén regidas por el principio de servicio al costo y el
Instituto Nacional de Seguros por los ingresos provenientes del Seguro de
Riesgos del Trabajo, en el tanto estos se mantengan en condición monopólica.
2)
Los partidos políticos.
3)
Las instituciones religiosas, cualquiera que
sea su credo, por los ingresos que obtengan y que sean utilizados en forma
exclusiva para el mantenimiento del culto o para los servicios de asistencia
social que presten sin fines de lucro.
4)
Las organizaciones sindicales, las
fundaciones, las asociaciones declaradas de utilidad pública por el Poder
Ejecutivo, siempre y cuando los ingresos que obtengan, así como su patrimonio,
se destinen en su totalidad, exclusivamente, a fines públicos, de investigación
o de beneficencia que le son propios y que, en ningún caso, se distribuyan
directa o indirectamente entre sus integrantes.
5)
Las juntas de educación y las juntas
administrativas de las instituciones públicas de enseñanza.
6)
El Hospicio de Huérfanos de San José.
7)
Las asociaciones civiles, sin fines de lucro,
que agremien a pequeños o medianos productores agropecuarios de bienes y
servicios, cuyos fines sean brindarles asistencia técnica y facilitarles la
adquisición de insumos agropecuarios a bajo costo, buscar alternativas de
producción, comercialización y tecnología, que únicamente comercialicen insumos
agropecuarios, y que los ingresos que obtengan, así como su patrimonio, se
destinen exclusivamente a los fines de su creación y, en ningún caso, se
distribuyan directa o indirectamente entre sus integrantes.
8)
El cuerpo de
Bomberos.
9)
La Benemérita Cruz
Roja Costarricense.
10) Las cooperativas
debidamente constituidas de conformidad con la Ley No. 6756, Reforma Integral a
Ley de Asociaciones Cooperativas, de 5 de mayo de 1982, y sus reformas, con
excepción de las Cooperativas de Ahorro y Crédito cuya renta bruta durante el
período fiscal supere los mil seiscientos doce (1612) salarios base.
Las cooperativas
que en atención a lo dispuesto en este inciso estén gravadas con el impuesto
establecido en el presente Título, podrán deducir como gasto las reservas y
cargas parafiscales definidas de conformidad con la legislación vigente.
11)
Las asociaciones solidaristas, por los aportes de sus asociados, así como
por los rendimientos provenientes de aquellos recursos, servicios y demás
beneficios prestados exclusivamente a sus asociados.
Se entenderán
gravados por este impuesto los ingresos provenientes de actividades lucrativas
desarrolladas con terceros no asociados.
12)
La Sociedad de
Seguros de Vida del Magisterio Nacional, la Caja de Ahorro y Préstamos de la
Asociación Nacional de Educadores y la Corporación de Servicios Múltiples del
Magisterio Nacional.
13)
Las siguientes instituciones educativas:
I.
Escuela de Agricultura de la Región Tropical Húmeda, creada mediante la
Ley No. 7044, de 29 de setiembre de 1986.
II.
El Centro Agronómico Tropical de Investigación y Enseñanza (CATIE),
creado mediante convenio entre el Gobierno de Costa Rica y el Instituto
Interamericano de Cooperación para la Agricultura (IICA) de la Organización de
Estados Americanos (OEA), ratificado mediante la Ley No. 8028, de 27 de
setiembre de 2000.
III.
La Universidad para la Paz.
14) La Corporación Hortícola Nacional, la Corporación Bananera Nacional, la
Corporación Arrocera Nacional, la
Corporación Ganadera Nacional, el Instituto del Café de Costa Rica y la Liga
Agrícola Industrial de la Caña de Azúcar.
El período del
impuesto es de un año, contado a partir del primero de enero al treinta y uno
de diciembre de cada año. Con las salvedades que se establezcan en la presente
Ley, cada período del impuesto se deberá liquidar de manera independiente de
los ejercicios anteriores y posteriores.
No obstante lo
anterior, la Administración Tributaria podrá establecer, cuando se justifique,
con carácter general, períodos del impuesto con fechas de inicio y de cierre
distintos, por rama de actividad y sin que ello perjudique los intereses
fiscales.
La renta bruta es el
conjunto de los ingresos o beneficios percibidos o devengados en el período del
impuesto por el contribuyente, en virtud de las actividades lucrativas gravadas
por el impuesto a que se refiere el artículo 1 de esta Ley.
Todos
los contribuyentes que tributen bajo este Título, cuando efectúen operaciones
en moneda extranjera que incidan en la determinación de su renta gravable,
deberán efectuar la conversión de la moneda que se trate a moneda nacional
utilizando el tipo de cambio de referencia para la venta establecido por el
Banco Central de Costa Rica. Las diferencias cambiarias originadas en activos o
pasivos que resulten entre el momento de realización de la operación y el de
percepción del ingreso o pago del pasivo, o el del cierre del período fiscal
constituirán una ganancia gravable o una pérdida deducible en su caso, en el
período fiscal. Salvo disposición expresa en contrario, las reglas de
conversión establecidas en el presente párrafo serán de aplicación en los
restantes Títulos de esta Ley.
También forma parte de la
renta bruta cualquier incremento del patrimonio que no tenga su justificación
en ingresos debidamente registrados y declarados.
Para estos fines, el
contribuyente está obligado a demostrar el origen de tal incremento y, además,
que ha tributado de conformidad con las disposiciones legales aplicables al
caso, o que está exento o no sujeto por ley o que se obtuvo en un período ya
prescrito; de lo contrario, dicho incremento del patrimonio se computará como
renta bruta, en el momento que la Administración Tributaria lo determine y
afectará el período que corresponda.
Para esos efectos, no se considera como incremento del patrimonio la
repatriación de capitales cuando provenga de rentas generadas en el extranjero.
Para la verificación de
estos antecedentes, todo contribuyente obligado a declarar el impuesto sobre la
renta deberá acompañar a su declaración anual un estado patrimonial de sus
bienes, incluidos sus activos y pasivos, de acuerdo con lo que se disponga en
el reglamento de esta Ley.
No forman parte de la renta
bruta:
a)
Los aportes de capital social en dinero o en especie.
b)
Las revaluaciones de activos fijos, sin perjuicio
de que para efectos del cálculo de las cuotas de depreciación solo sea
aceptable la revaluación que corresponda al ajuste por inflación del período
fiscal, con fundamento en la variación experimentada por el índice de precios
al consumidor establecido por el Instituto Nacional de Estadística y Censos
(INEC), siempre y cuando no sea superior al diez por ciento (10%).
En los casos
en que, de acuerdo a lo dispuesto en este inciso, se modifique el valor contable
de un bien o derecho, el contribuyente podrá optar entre incorporar esa
modificación con efectos fiscales o no, tomando, en este último caso, el valor
histórico de los bienes o derechos a efectos de una futura enajenación de
estos. El contribuyente deberá mantener la opción elegida por todo el plazo
correspondiente al tiempo que el bien permanezca en su patrimonio. Se admitirá
que el contribuyente cambie la opción elegida en las condiciones y con los
límites que se establezcan reglamentariamente.
c)
Las utilidades, los dividendos, las participaciones sociales y cualquier
forma de distribución de beneficios sujetos al Título III de esta Ley, por
provenir de activos que no se consideran afectos a la actividad lucrativa,
teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 1 de esta Ley.
Estarán
exentas las utilidades, los dividendos, las participaciones sociales y
cualquier otra forma de distribución de beneficios, pagados o acreditados por
sociedades mercantiles, a sociedades mercantiles domiciliadas en Costa Rica,
sin perjuicio de la obligación de retención según lo dispuesto en el artículo
61 inciso b) de la presente Ley.
Cuando
se distribuyan dividendos en acciones nominativas o en cuotas sociales de la
propia sociedad que los paga, la exención se aplicará con independencia, de la
naturaleza jurídica del perceptor.
d)
Las rentas generadas en virtud de contratos, convenios o negociaciones
sobre bienes o capitales localizados en el exterior, aunque se hayan celebrado
y ejecutado total o parcialmente en el país, sin perjuicio de lo dispuesto en
los artículos 61 y 62 de esta Ley.
e)
Las ganancias de capital gravadas en el Título III, teniendo en cuenta lo
dispuesto en el artículo 1, y salvo cuando constituyan una actividad habitual,
en cuyo caso deberán tributar de acuerdo con las disposiciones de este Título.
No
obstante, estarán exentas las ganancias de capital obtenidas por sociedades
mercantiles en virtud de la enajenación de acciones y de otros títulos de
participación en los fondos propios de otra sociedad mercantil, en la parte
correspondiente a utilidades no distribuidas.
Para
los efectos de esta Ley, por habitualidad ha de entenderse la actividad a la
que se dedica una persona o empresa y que ejecuta en forma pública y frecuente.
f)
Las herencias, los legados, las donaciones y los bienes gananciales.
g)
Los premios de las loterías nacionales.
h)
Las donaciones, respecto del donante, conforme a lo establecido en el
inciso q) del artículo 8 de esta Ley.
i)
Los rendimientos, dividendos y ganancias o pérdidas de capital generados
por las participaciones de los fondos de inversión contemplados en la Ley No.
7732, Ley Reguladora del Mercado de Valores, de 17 de diciembre de 1997.
j)
Los ajustes por valuación que se produzcan en los activos y pasivos de
las entidades sometidas a supervisión de la Superintendencia General de
Entidades Financieras.
A los solos efectos
de fijar la utilidad tributaria de estas entidades, la Administración
Tributaria deberá emitir informe vinculante sobre los criterios generales
determinantes de esos ajustes, en la forma que se determine
reglamentariamente. Estos criterios
deberán estar alineados con los estándares internacionales en la materia.
La renta neta es el
resultado de deducir de la renta bruta los costos y gastos útiles, necesarios y
pertinentes para producir la utilidad o beneficio y las otras erogaciones
expresamente autorizadas por esta Ley, debidamente respaldadas por comprobantes
y registradas en la contabilidad.
En el reglamento de esta Ley
se fijarán las condiciones en que se deben presentar estos documentos.
Cuando los costos, gastos o
erogaciones autorizados se efectúen para producir indistintamente rentas
gravadas, o exentas y no sujetas, se deberá deducir solamente la proporción que
corresponda a las rentas gravadas.
Son deducibles de la renta
bruta:
a)
El costo de los
bienes y servicios vendidos, tales como la adquisición de bienes y servicios
objeto de la actividad de la empresa; las materias primas, partes, piezas y
servicios para producir los bienes y servicios vendidos; los combustibles, la
fuerza motriz y los lubricantes y similares, y los gastos de las explotaciones
agropecuarias necesarias para producir la renta.
b)
Los sueldos, los
sobresueldos, los salarios, las bonificaciones, las gratificaciones, las
regalías, los aguinaldos, los obsequios y cualquier otra remuneración por
servicios personales efectivamente prestados, siempre y cuando proceda. Además,
podrá deducirse una cantidad igual adicional a la que se pague por los
conceptos mencionados en los párrafos anteriores de este artículo a las
personas con discapacidad a quienes se les dificulte tener un puesto
competitivo, de acuerdo con los requisitos, las condiciones y las normas que se
fijan en esta Ley. Asimismo, los costos por las adecuaciones a los puestos de
trabajo y en las adaptaciones al entorno en el sitio de labores incurridas por
el empleador.
c)
Los impuestos y las
tasas que afecten los bienes, los servicios y las negociaciones del giro
habitual de la empresa, o las actividades ejercidas por personas físicas, con
las excepciones contenidas en el inciso c) del artículo 11 de esta Ley.
d)
Las primas de
seguros contra incendio, robo, hurto, terremoto u otros riesgos, contratados
con instituciones aseguradoras autorizadas.
e)
Los intereses y otros gastos financieros, pagados o incurridos por el
contribuyente durante el año fiscal, directamente relacionados con el manejo de
su negocio y la obtención de rentas gravables en este impuesto sobre las
utilidades, excepto los que deban capitalizarse contablemente.
Las
deducciones por este concepto estarán sujetas a las limitaciones establecidas
en los párrafos siguientes:
No
serán deducibles los intereses cuando no se haya retenido el impuesto
correspondiente a ellos.
En
todo caso, el contribuyente deberá demostrar a la Administración Tributaria el
uso de los préstamos cuyos intereses pretende deducir, a fin de establecer la
vinculación con la generación de la renta gravable, lo cual deberá evidenciarse
en los documentos que deban acompañar la declaración.
Sin
perjuicio de los supuestos previstos en los párrafos anteriores, no serán
deducibles los intereses, cuando medien
circunstancias que revelen desconexión entre los intereses pagados y la
renta gravable en el período respectivo.
f)
Las deudas
manifiestamente incobrables, siempre que se originen en operaciones del giro
habitual del negocio y se hayan agotado las gestiones legales para su
recuperación, de acuerdo con las normas que se establezcan en el reglamento de
esta Ley.
g)
Las depreciaciones y amortizaciones para compensar el desgaste, el
deterioro o la obsolescencia económica, funcional o tecnológica de los bienes o
derechos productores de rentas gravadas, propiedad del contribuyente, así como
la depreciación de las mejoras con carácter permanente o sobre las
revaluaciones, conforme se establece para este caso en el inciso b) del
artículo 6 de esta Ley.
Las
depreciaciones y amortizaciones a las que hace referencia el párrafo anterior,
deberán estar registradas, en los libros y registros que en cada caso
corresponda.
La
Administración Tributaria, a solicitud del contribuyente, podrá aceptar métodos
especiales de depreciación y amortización técnicamente aceptables, para casos
debidamente justificados por el contribuyente.
Asimismo,
la Administración Tributaria podrá autorizar, por resolución general, métodos
de depreciación acelerada sobre activos nuevos, adquiridos por empresas dedicadas
a actividades económicas que requieran constante modernización tecnológica,
mayor capacidad instalada de producción y procesos de reconversión productiva,
a efectos de mantener y fortalecer sus ventajas competitivas.
En
el reglamento se determinarán los porcentajes máximos que prudencialmente
puedan fijarse por concepto de depreciación y amortización o los años de vida
útil de los bienes y derechos. Se tomará en consideración la naturaleza de los
bienes y derechos, así como la actividad económica en la cual estos son
utilizados.
Cuando
el contribuyente enajene bienes o derechos
por cualquier título, y por un valor diferente del valor en libros o
registros a la fecha de la transacción, tal diferencia se incluirá como ingreso
gravable o pérdida deducible, según corresponda, en el período en el que se
realice la operación. Para estos efectos, se entiende por valor en libros el
costo histórico, incluidas las inversiones y mejoras, más la revaluación
correspondiente menos la depreciación acumulada. En ningún caso, la revaluación
a que se refiere este párrafo podrá ser superior a la variación experimentada
por el índice de precios al consumidor establecido por el Instituto Nacional de
Estadística y Censos (INEC), atendiendo al año de adquisición del bien o
derecho.
Si
el contribuyente los diera de baja de sus libros o registros, se entenderá
realizada la ganancia o pérdida de capital afecta a su actividad en ese
momento; a estos efectos, se entenderá, como valor de enajenación, el valor de
mercado del bien o derecho en ese momento.
Cuando
se trate de bienes semovientes -específicamente el ganado dedicado a leche y
cría-, así como de determinados cultivos, podrán concederse depreciaciones o
amortizaciones conforme se establezca en el reglamento de esta Ley. Los
cultivos que, por su ciclo de eficiencia productiva, no puedan catalogarse como
permanentes a juicio de la Administración Tributaria, podrán ser amortizados en
un número de años que tenga relación directa con su ciclo productivo.
h)
La parte
proporcional por concepto de agotamiento de los bienes explotables de recursos
naturales no renovables, incluidos los gastos efectuados para obtener la
concesión, cuando corresponda. Esta deducción deberá relacionarse con el costo
del bien y con la vida útil estimada, según la naturaleza de las explotaciones
y de la actividad, y de acuerdo con las normas que sobre el particular se
contemplen en el reglamento de esta Ley. En ningún caso, el total de las
deducciones por concepto de agotamiento de recursos naturales no renovables
podrá sobrepasar el valor de la adquisición del bien. En este inciso quedan
comprendidas las explotaciones de minas y canteras, y de depósitos de petróleo,
de gas y de cualesquiera otros recursos naturales no renovables.
i)
Las cuotas
patronales que se establezcan en las leyes. Para las personas físicas con
actividad lucrativa, únicamente será deducible el monto correspondiente al
aporte al régimen de cotización del seguro de enfermedad y maternidad de la
Caja Costarricense del Seguro Social, sin posibilidad de aplicar deducción
similar de algún otro régimen.
j)
Las remuneraciones,
los sueldos, las comisiones, los honorarios o las dietas que se paguen o resulten exigibles por miembros de
directorios, de consejos o de otros órganos directivos que actúen en el
extranjero, siempre y cuando se demuestre que son gastos útiles y necesarios
para generar rentas de fuente costarricense.
k)
Los pagos o
créditos otorgados a personas no domiciliadas en el país por asesoramiento
técnico, financiero o de otra índole, así como por el uso de patentes,
suministro de fórmulas, marcas de fábrica, privilegios, franquicias, regalías y
similares, el suministro de noticias, por la producción, la distribución, la
intermediación o cualquier otra forma de negociación en el país, de películas
cinematográficas y para televisión, así
como materiales para “videotapes”, radionovelas, discos fonográficos,
tiras de historietas, fotonovelas, y todo otro medio similar de proyección,
transmisión o difusión de imágenes o sonidos.
Cuando los pagos o créditos
indicados sean a favor de casas matrices de filiales, sucursales, agencias o
establecimientos permanentes ubicados en el país, la deducción total por los
conceptos señalados no podrá exceder del diez por ciento (10%) de las ventas
brutas obtenidas durante el periodo fiscal correspondiente.
l)
Los gastos de
representación y similares en que se incurra, los viáticos que se asignen o se
paguen a dueños, socios, miembros de directorios u otros organismos directivos
o a funcionarios o empleados del contribuyente, siempre que no representen más del uno por ciento (1%) de los ingresos
brutos declarados. No obstante, la Administración aceptará gastos reales que
superen este límite y en casos especiales de contribuyentes que, por la
naturaleza de su actividad, tal límite conlleve una clara violación de su
capacidad económica efectiva.
m)
Los gastos pre
operativos o de organización de las empresas, los cuales podrán deducirse en el
período fiscal en que se paguen o resulten
exigibles o, si se acumulan, en cinco períodos fiscales consecutivos, a
partir de la fecha del inicio de su actividad productiva, hasta agotar el
saldo. Se considerarán gastos de organización todos los costos y gastos
necesarios para iniciar la producción de rentas gravables que, de acuerdo con
esta Ley, sean deducibles de la renta bruta.
n)
Las prestaciones y las jubilaciones, limitado su monto al triple del
mínimo establecido en el Código de Trabajo, así como, en general, las
indemnizaciones que deban pagarse en el contexto de la actividad lucrativa.
o)
Los gastos de publicidad
y de promoción, incurridos, necesarios para la producción de ingresos
gravables.
p)
Los gastos de
transporte y de comunicaciones, los sueldos, los honorarios y cualquier otra
remuneración pagada a personas no domiciliadas en el país.
q)
Las donaciones
debidamente comprobadas que hayan sido entregadas, durante el período fiscal
respectivo, al Estado, a sus instituciones autónomas y semiautónomas, a las
corporaciones municipales, a las universidades estatales, a la Junta de
Protección Social, a las juntas de educación y las juntas administrativas de
las instituciones públicas de enseñanza del Ministerio de Educación Pública, a
las instituciones docentes del Estado, a la Cruz Roja Costarricense y a otras
instituciones, como asociaciones o fundaciones para obras de bien social,
científicas o culturales, así como las donaciones realizadas a favor de las
asociaciones civiles y deportivas declaradas de utilidad pública por el Poder
Ejecutivo al amparo del artículo 32 de la Ley de Asociaciones, o de los comités
nombrados oficialmente por el Instituto
Costarricense del Deporte y la Recreación, en las zonas definidas como
rurales según el reglamento de esta Ley, durante el período tributario
respectivo.
La
deducción no podrá exceder del diez por ciento (10%) de la renta neta calculada
del contribuyente donante sin tomar en cuenta la donación.
Las
donaciones en especie se valorarán a su valor de mercado, para efectos de esta
deducción.
La Dirección General de Tributación tendrá amplia facultad en cuanto a
la apreciación y calificación de la veracidad de las donaciones a que se
refiere este inciso, y podrá calificar y apreciar las donaciones solamente
cuando se trate de las dirigidas a obras de bien social, científicas o
culturales, y a los comités deportivos nombrados oficialmente por el Instituto
Costarricense del Deporte y la Recreación, en las zonas definidas como rurales
según el reglamento de la presente ley. En este reglamento se contemplarán las
condiciones y los controles que deberán establecerse en el caso de estas
donaciones, tanto para el donante como para el receptor.
r)
Las pérdidas por
destrucción de bienes, por causas no
imputables al contribuyente, debidamente comprobadas y en la parte no
cubierta por los seguros.
s)
Las reservas y las provisiones técnicas relativas a las entidades de
seguros y reaseguradoras. La Administración Tributaria definirá, de forma
vinculante, los límites técnicos aplicables para determinar las sumas necesarias
de reservas y provisiones técnicas, a efectos de fijar la utilidad de las
entidades aseguradoras y reaseguradoras, así como las provisiones o gastos por
incobrabilidad, ocasionados por la desvalorización de activos financieros, de
las entidades sometidas a supervisión de la Superintendencia General de
Entidades Financieras. A los solos
efectos de fijar la utilidad tributaria de estas entidades, la Administración
Tributaria deberá emitir informe vinculante sobre los límites técnicos
aplicables para determinar las sumas necesarias de reservas, provisiones
técnicas y las provisiones o gastos por incobrabilidad, ocasionados por la
desvalorización de activos financieros.
t)
Todas las
deducciones contempladas en la Ley No. 7064, Ley de Fomento a la Producción
Agropecuaria, de 29 de abril de 1987.
u)
Las reservas de inversión o fondos de desarrollo, útiles, necesarios y
pertinentes para el cumplimiento de las funciones que le han sido asignadas por
ley a los contribuyentes a que se refiere el inciso c) subinciso
6) del artículo 2 de esta Ley, en el monto que se les haya aprobado por la
entidad competente, en caso de requerirlo; en caso contrario, la Administración
Tributaria definirá, de forma vinculante, los límites técnicos aplicables para
determinar las sumas necesarias de reservas y provisiones técnicas, a efectos
de fijar la utilidad de estos contribuyentes.
La Administración Tributaria
aceptará todas las deducciones consideradas en este artículo, excepto la del
inciso q), siempre que, en conjunto, se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sean gastos necesarios
para obtener ingresos, actuales o potenciales, gravados por esta Ley.
b) Que se haya cumplido la
obligación de retener y pagar el impuesto fijado en otras disposiciones de esta
Ley.
c) Que los comprobantes de
respaldo estén debidamente autorizados por la Administración Tributaria.
Quedará a juicio de esta exceptuar casos especiales, que se señalarán en el
reglamento de la presente ley.
La Administración Tributaria está facultada para
rechazar, parcial o totalmente, los gastos citados en los incisos anteriores,
cuando los considere excesivos o improcedentes o no los considere
indispensables para obtener rentas gravables, según los estudios fundamentados
que realice.
Para que puedan deducirse los gastos causados y
no pagados en el año, será menester que hayan sido contabilizados en una cuenta
especial, de manera que cuando se paguen realmente se imputen a dicha cuenta.
Solo serán deducibles los gastos que hayan sido
contabilizados en el período fiscal en que se devengaron. La Administración
Tributaria podrá aceptar otro tipo de criterio de contabilización para ciertas
industrias o contribuyentes.
Se establece una deducibilidad máxima por gastos
financieros netos de un veinte por ciento (20%) de la utilidad antes de
intereses, impuestos, depreciaciones y amortizaciones (UAIIDA) por cada período
impositivo.
Se entenderá por gastos financieros netos al
exceso de gastos financieros respecto a los ingresos financieros, del período
de impuesto autoliquidado. Los gastos financieros netos que se estimen como no
deducibles, conforme a lo dispuesto en el inciso k) del artículo 11 de esta
ley, no deben ser considerados como gastos financieros para estos efectos.
El UAIIDA se calculará sumando a la utilidad
neta, los gastos deducibles por los costos de endeudamiento financiero, así
como los gastos deducibles por concepto de depreciación y amortización.
Conforme a lo anterior, el monto máximo deducible
por gastos financieros netos de cada período impositivo, será igual al
resultado de la multiplicación del UAIIDA por el factor cero coma dos (0,2).
Se excluye del ámbito de aplicación de la formula
a la que se refieren los párrafos anteriores los gastos financieros utilizados
para financiar proyectos de infraestructura pública, cuando el desarrollador
del proyecto esté domiciliado en el territorio nacional. Para estos efectos el
proyecto de infraestructura pública debe estar sujeto a la retención en la
fuente a que hace referencia el inciso d) del artículo 68 de esta ley, siendo
que toda utilidad derivada de un proyecto de infraestructura pública quedará
excluida del UAIIDA, así como su costo financiero de endeudamiento.
Los gastos financieros netos que superen el 20%
permitido en el período fiscal, según esta disposición, podrán ser deducidos en
los períodos impositivos sucesivos y hasta que se agote dicha diferencia,
siempre y cuando se cumpla, en cada período impositivo, con el límite señalado
en el párrafo primero de este artículo. En estos casos, el contribuyente queda
obligado a comprobar la veracidad y atinencia de estos gastos financieros
netos, tanto contable y documentalmente, cualquiera que sea el ejercicio en que
se originaron e independientemente de la prescripción ordinaria de dicho
período.
Sin perjuicio de lo que dispongan las
Superintendencias adscritas al Consejo Nacional de Supervisión del Sistema
Financiero Nacional, respecto a la limitación de gastos financieros y
equivalentes para las entidades sujetas a su vigilancia e inspección; las disposiciones
contenidas en el presente artículo les serán excluidas, incluso cuando tales
entidades formen parte de un grupo de interés económico.
a)
Las pérdidas de un
período fiscal podrán ser compensadas con las bases imponibles positivas de los
tres períodos impositivos siguientes. En el caso de empresas agrícolas, esta
deducción podrá hacerse en los siguientes cinco períodos.
b)
La determinación de
las pérdidas quedará a juicio de la Administración Tributaria y esta las
aceptará siempre que estén debidamente contabilizadas como pérdidas diferidas.
El comienzo de la prescripción del derecho de la Administración para comprobar
o investigar las pérdidas pendientes de compensación comenzará a contarse desde
el año en que se inicie su compensación.
c)
Se establecen los
siguientes límites a la compensación, aunque los subincisos
1) y 2) siguientes no se aplicarán en el período impositivo en que se finalice
la actividad lucrativa:
I. El setenta por ciento (70%) de la base imponible. Este límite no será
aplicable durante los 3 primeros años, en el caso de entidades de nueva
creación.
II. Trescientos millones de colones (¢ 300.000.000,00).
III. No se admitirá la compensación de pérdidas con la parte de base
imponible positiva que provenga de una ganancia de capital derivada de la
enajenación de un bien o derecho que se hubiera incorporado a los libros y
registros del contribuyente menos de doce meses antes de su enajenación.
d)
En caso de
entidades adquiridas, no podrán compensarse las bases imponibles negativas
cuando concurran las siguientes circunstancias:
I. La mayoría del capital social o de los derechos a participar en los
resultados de la entidad hubiere sido adquiridos por una persona o entidad o
por un conjunto de personas o entidades vinculadas, con posterioridad a la
conclusión del período impositivo al que corresponde la pérdida, siempre que
con anterioridad a este momento hubieran tenido una participación inferior al
25 por ciento.
II. La entidad adquirida se encuentre en alguna de las siguientes
circunstancias:
1.
No viniera
realizando actividad lucrativa dentro de los 3 meses anteriores a la
adquisición;
2.
Realizara una
actividad lucrativa en los 2 años posteriores a la adquisición diferente o
adicional a la realizada con anterioridad, que determinara un importe neto de
la cifra de negocios superior al cincuenta por ciento (50%) del importe medio
de los 2 años anteriores.
e)
El saldo no
compensado en los términos indicados no dará derecho al contribuyente a
reclamar devoluciones o créditos sobre el impuesto.
f)
Las empresas que,
por su naturaleza, realicen actividades agrícolas junto con otras actividades
deberán llevar cuentas separadas de cada actividad para poder hacer esta
deducción.
No son deducibles de la
renta bruta:
a) El valor de las mejoras
permanentes hechas a los activos y construcciones y, en general, de todas las
erogaciones capitalizables, incluidas las inversiones.
b) Los costos o gastos que no
hayan tenido su origen en el negocio, actividad u operación que dé lugar a
rentas gravadas, así como las erogaciones similares vinculadas con rentas
gravadas que no estén respaldadas por la documentación correspondiente o que no
se refieran al período fiscal que se liquida.
c) Los impuestos sobre la renta y sobre las
ventas, el impuesto selectivo de consumo y los impuestos específicos de consumo
y las tasas especiales que sobre estos se fijen, así como aquellos impuestos
que por ley no sean deducibles de este impuesto, cuando las personas físicas o
jurídicas sean contribuyentes de tales impuestos, lo mismo que los recargos,
multas e intereses pagados sobre cualquier tributo o por facilidades de pago
concedidas sobre deudas tributarias.
d) Las utilidades, participaciones sociales o
dividendos, pagados o acreditados a socios, accionistas, dueños de empresas o
personas físicas.
e) Los gastos e impuestos
ocasionados en el exterior, salvo los expresamente autorizados por esta Ley.
f)
Los gastos en inversiones de lujo o
de recreo personal. Cuando estas inversiones o los activos en que estas se
manifiestan se dediquen alternativa o simultáneamente para efectos personales y
la actividad lucrativa, se deberán llevar cuentas separadas para determinar los
resultados de una y de otra clase de operaciones, a fin de que puedan deducirse
las que se refieran a estas últimas actividades. El contribuyente deberá
demostrar fehacientemente la utilización alternativa o simultanea de estos
bienes, caso contrario el gasto no será deducible.
g) Lo pagado por la compra de derechos a que se
refiere el inciso g) del artículo 8 de esta Ley, sin perjuicio de la
posibilidad de amortizar su valor, cuando sean adquiridos a título oneroso.
h) Las retenciones y los pagos a cuenta efectuados de acuerdo con esta Ley.
i) No son deducibles de la renta bruta:
1) Las remuneraciones no
sometidas al régimen de cotización de la Caja Costarricense de Seguro Social
(CCSS).
2) Los
obsequios y las regalías o donaciones, con excepción de lo dispuesto en los
incisos b) y q) del artículo 8 de esta Ley.
3) Los gastos de subsistencias
del contribuyente y de su familia.
j) Las pérdidas de capital
producidas en virtud de traspasos, a cualquier título, de bienes o derechos, a
excepción de lo dispuesto en el inciso g), del artículo 8 de esta Ley.
k) Tampoco tendrán la
consideración de gastos fiscalmente deducibles los gastos correspondientes a
operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades
residentes en países o territorios calificados por la Administración Tributaria
como paraísos fiscales o jurisdicciones no cooperantes, o que se paguen a
través de personas o entidades residentes en éstos, excepto que el sujeto
pasivo pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción
efectivamente realizada, a juicio de la Administración. Para estos efectos se
entiende como Paraíso Fiscal o jurisdicción no cooperante, aquellos que se
encuentren en alguna de las siguientes condiciones:
1)
Que se trate de
jurisdicciones que tengan una tarifa equivalente en el impuesto a las
utilidades inferior en más de un cuarenta por ciento (40%) de la tarifa
establecida en el inciso a) del artículo 16 de esta Ley, o
2)
Que se trate de
jurisdicciones con las cuales Costa Rica no tenga vigente un convenio para el
intercambio de información o para evitar la doble imposición con cláusula para
el intercambio de información.
l)
El pago de dádivas que el sujeto pasivo o empresas vinculadas a
este realicen en beneficio de funcionarios públicos o empleados del sector
privado, con el objeto de agilizar o facilitar una transacción a nivel
transnacional o nacional para efectos de la presente Ley. Lo anterior
independientemente de las formas jurídicas adoptadas para realizar el pago de
la dádiva citada.
m)
Los pagos asociados
con asimetrías híbridas que efectúe el contribuyente cuando los mismos también
sean deducibles para una parte relacionada domiciliada en Costa Rica a los
efectos de este impuesto o en el extranjero, según lo establecido en el
artículo 65 de esta Ley.
Lo dispuesto en
este inciso no será aplicable cuando la parte relacionada que deduce el pago
efectuado por el contribuyente, acumule los ingresos generados por este último
ya sea en el mismo período fiscal o en el siguiente.
n)
Cualquier otra erogación que no esté vinculada con la obtención de rentas
gravables.
Se
presume, salvo prueba documental en contrario, que todo contrato de préstamo de
financiamiento, cualquiera que sea su naturaleza o denominación, devenga un
interés anual no menor a la tasa básica pasiva que fije el Banco Central de
Costa Rica más un margen de cinco puntos porcentuales, o, a falta de esta, al
promedio de las tasas activas de interés anual de los bancos del Sistema
Bancario Nacional.
En los casos en que no
exista documento escrito, ante la presunción no se aceptará prueba en
contrario. En el caso de transacciones
entre partes vinculadas, la Administración podrá ajustar el interés a la tasa
indicada en el párrafo anterior, aunque exista acuerdo por escrito en
contrario.
La Administración Tributaria
podrá aplicar esta presunción en otras situaciones aunque no exista contrato de
préstamo, pero sí financiamiento, conforme se establezca en el reglamento de
esta Ley.
Las
disposiciones de este artículo son de aplicación para los Títulos III y IV de
esta Ley.
Se presume que la renta neta
anual de sucursales, agencias, y otros establecimientos permanentes que actúen
en el país, de personas no domiciliadas en Costa Rica, que se dediquen a
prestar servicios de transporte telecomunicaciones, y reaseguros, internacionales
y que les dificulte determinar la renta neta, es de 10% de sus ingresos brutos.
Para determinar el monto del
tributo que corresponde pagar con base en el presente artículo se deberá
aplicar sobre el monto de la renta neta presuntiva la tarifa indicada en el
artículo 16 de esta ley. Los representantes o agentes de las empresas a que se
refieren los incisos precedentes, están obligados al pago del impuesto que
resulte por la aplicación del artículo 16 de esta ley.
También quedan obligados al
pago del impuesto sobre remesas al exterior a que se refiere el artículo 62 de
esta Ley, a cargo de sus respectivas casas matrices del exterior, cuya base de
imposición se establecerá de acuerdo con las normas del artículo 62 de esta
Ley.
1.
Las presunciones
establecidas en este artículo se aplicarán cuando no pueda determinarse la
renta neta por alguna de las siguientes causas:
1)
Falta de
presentación de la declaración.
2)
Que sus operaciones
no estén debidamente respaldadas por comprobantes fehacientes o que no cumplan
con los requisitos exigidos por la Administración Tributaria para su validez.
3) Que no lleven los libros,
auxiliares contables o registros electrónicos al día.
2. Para los contribuyentes que
sean personas físicas, independientemente de la nacionalidad y el lugar de
celebración de los contratos, así como para las empresas individuales de
responsabilidad limitada y las empresas individuales que actúen en el país, se
presumirá que, salvo prueba directa o indirecta en contrario, obtienen una
renta mínima anual por los conceptos siguientes:
1) Prestación de servicios en
forma liberal: todo profesional o técnico que preste servicios sin que medie
relación de dependencia con sus clientes, que no presente declaración sobre la
renta cuando corresponda y, por ende, no cancele el impuesto correspondiente o
no emita los recibos o comprobantes debidamente autorizados por la
Administración Tributaria, como lo establece esta Ley, o que incurra en alguna
de las causales establecidas en el inciso a) del presente artículo, se
presumirá que obtiene una renta neta mínima anual de acuerdo con la
clasificación siguiente:
i. Médicos, odontólogos,
arquitectos, ingenieros, abogados y notarios, agrimensores, contadores
públicos, profesionales de las ciencias económicas, y corredores de bienes
raíces, el monto equivalente a trescientos treinta y cinco (335) salarios base.
ii. Peritos, contadores
privados, técnicos y, en general, todos los profesionales y técnicos,
colegiados o no, que no se contemplan en el numeral anterior, el monto
equivalente a doscientos cincuenta (250) salarios base.
En ningún caso, esas rentas
de presunción mínima se podrán prorratear entre el tiempo que el profesional o
el técnico dedique a prestar otros servicios, sean estos en relación de
dependencia, o bien, por el desarrollo de otras actividades sujetas a este
impuesto. Únicamente se permitirá el prorrateo en caso de inicio o baja en la
actividad lucrativa.
2) Para explotar el transporte
terrestre remunerado de personas y carga, si no se presentan declaraciones o si
se ha incurrido en alguna de las causales establecidas en el inciso a) de este
artículo, la renta neta mínima anual presuntiva será el monto equivalente a:
|
Vehículos de carga con un peso bruto vehicular
igual o mayor a cuatro mil kilogramos (4.000 kg)…………………… |
Ciento diecisiete (117) salarios base por
cada vehículo. |
|
Autobuses………………….……….…… |
Ciento diecisiete (117) salarios base por
cada autobús. |
|
Microbuses…………………………….… |
Ochenta y cuatro (84) salarios base por cada
microbús |
|
Taxis…………………..……………..…… |
Ochenta y cuatro (84) salarios base por cada
taxi. |
Para calcular el impuesto no
se permitirá fraccionar esa renta. El cálculo debe efectuarse antes de
distribuir dividendos o cualquier otra clase de utilidades entre socios,
accionistas o beneficiarios y antes de separar las reservas legales o las
especiales.
Las presunciones
establecidas en este artículo no limitan las facultades de la Administración
Tributaria para establecer las rentas netas que realmente correspondan, por
aplicar las disposiciones de esta Ley y del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios.
La denominación salario base
utilizada en este artículo debe entenderse como la contenida en el artículo 2
de la Ley No. 7337, Crea Concepto Salario Base para Delitos Especiales del
Código Penal, de 5 de mayo de 1993.
La renta imponible es la renta neta anual de los contribuyentes.
Para la determinación de su renta neta anual, las personas físicas que
tengan un máximo de un empleado podrán aplicar un gasto presunto del
veinticinco por ciento (25%) de su renta bruta sin necesidad de comprobante
alguno. En los casos en que la persona física participe, directa o
indirectamente, en una sociedad dedicada total o parcialmente a la prestación
de servicios profesionales, se podrán establecer prohibiciones a la aplicación
de esta disposición con las condiciones y en los casos que se determine reglamentariamente.
Una vez determinada su renta imponible, todas las personas físicas podrán
gozar de un mínimo exento por los primeros tres millones quinientos mil colones (¢3.500.000,00) anuales, debiendo pagar el impuesto que corresponda de acuerdo con el
artículo 16 de esta Ley, sobre el exceso de este monto.
Las personas físicas que además hayan recibido, durante el período fiscal
respectivo, ingresos por concepto de trabajo personal dependiente o por
concepto de jubilación o pensión u otras remuneraciones por servicios
personales gravados en el Título II de esta Ley, deberán sumarlos a la renta imponible de la persona física con actividad
lucrativa solamente para determinar la tarifa a partir de la cual se aplicará
la tabla establecida en el numeral 3 del artículo 16 de esta Ley a la renta
imponible, sin que de forma alguna se deba producir una doble imposición sobre
los ingresos gravados en el Título II de esta Ley.
Cuando el ingreso anual por concepto de
trabajo personal dependiente o por concepto de jubilación o pensión u otras
remuneraciones por servicios personales, no supera el monto exento establecido
en este artículo, la diferencia con respecto al monto máximo del tramo exento,
continuará exento hasta los tres millones quinientos mil colones (¢3.500.000,00) anuales
y de ahí en adelante se aplica la tabla de persona física con actividad lucrativa al resto del total de ingresos.
A
la renta imponible se le aplicarán las tarifas que a continuación se establecen
y el producto así obtenido constituirá el impuesto a cargo de las personas a
que se refiere el Capítulo II del presente Título.
a) Las personas jurídicas y demás entidades sin
personalidad jurídica, treinta por ciento (30%) como tarifa general, sin
perjuicio de lo dispuesto en los siguientes incisos, y con excepción de las
Cooperativas de Ahorro y Crédito, quienes tendrán una tarifa general el quince
por ciento (15%).
b) Las
personas
jurídicas, cuya renta bruta no supere la suma de ciento seis millones de
colones (¢106.000.000,00) durante el
período fiscal, que se
clasifiquen como microempresas y pequeñas empresas, calificadas como tales e
inscritas en el Sistema de Información Empresarial Costarricense en el
Ministerio de Economía, Industria y Comercio, de conformidad con lo dispuesto
en la Ley N.º 8262, Ley de Fortalecimiento de las Pequeñas y Medianas Empresas,
de 2 de mayo de 2002 o que se clasifiquen como microempresas, pequeñas y
medianas empresas agrícolas calificadas e inscritas como tales por el
Ministerio de Agricultura y Ganadería:
1)
Diez por ciento
(10%) sobre los primeros cinco millones de colones (¢5.000.000,00) de renta
neta anual.
2)
Quince por ciento
(15%) sobre el exceso de cinco millones de colones (¢5.000.000,00) y hasta
siete millones quinientos mil colones (¢7.500.000,00) de renta neta anual.
3)
Veinte por ciento
(20%) sobre el exceso de siete millones quinientos mil colones (¢7.500.000,00)
y hasta diez millones de colones (¢10.000.000,00) de renta neta anual.
4)
Veinticinco por
ciento (25%) sobre el exceso de diez millones de colones (¢10.000.000,00) de
renta neta anual.
A efectos de lo previsto en
este inciso b), reglamentariamente podrán establecerse las condiciones que se
estimen necesarias para prevenir o corregir el fraccionamiento artificioso de
la actividad.
c)
Las personas
físicas con actividad lucrativa, de conformidad con lo dispuesto en el artículo
15 de esta Ley:
1) Diez por ciento (10%) sobre
el exceso de tres millones quinientos mil colones (¢3.500.000,00) dispuesto en
el artículo 15 de esta Ley y hasta cinco millones doscientos cincuenta mil
colones (¢5.250.000,00) de renta neta anual.
2) Quince por ciento (15%)
sobre el exceso de cinco millones doscientos cincuenta mil colones
(¢5.250.000,00) y hasta ocho millones setecientos cincuenta mil colones
(¢8.750.000,00) de renta neta anual.
3) Veinte por ciento (20%)
sobre el exceso de ocho millones setecientos cincuenta mil colones
(¢8.750.000,00) y hasta catorce millones de colones (¢14.000.000,00) de renta
neta anual.
4) Veinticinco por ciento (25%)
sobre el exceso de catorce millones de colones (¢14.000.000,00) de renta neta
anual.
d)
Una vez calculado el impuesto, las personas
físicas que realicen actividades lucrativas tendrán derecho a los siguientes
créditos del impuesto, siempre que no sean aplicados de conformidad con lo
dispuesto en el Título II de esta Ley:
1)
Por cada hijo el crédito fiscal será de
veintitrés mil doscientos veinte colones (¢23.220,00) anuales, que es el
resultado de multiplicar por doce (12) el monto mensual contemplado en el
inciso a) del artículo 29 de esta Ley.
2)
Por el cónyuge el crédito fiscal será de treinta
y cuatro mil quinientos sesenta colones (¢34.560.00) anuales, que es el
resultado de multiplicar por doce (12) el monto mensual contemplado en el
inciso b) del artículo 29 de esta Ley.
Si
los cónyuges estuvieran separados judicialmente, solo se permitirá esta
deducción a aquél a cuyo cargo está la manutención del otro, según disposición
legal. En el caso de que ambos cónyuges sean contribuyentes, este crédito podrá
ser deducido, en su totalidad, solamente por uno de ellos. Mediante los procedimientos que se
establezcan en el reglamento, la Administración Tributaria comprobará el monto del
ingreso bruto y, cuando el contribuyente se incorpore al sistema, revisará
periódicamente ese monto para mantenerle estas tarifas.
El
mínimo exento indicado en el párrafo tercero del artículo 15 de esta Ley y los
montos consignados en este artículo serán actualizados anualmente por el Poder
Ejecutivo, con fundamento en la variación experimentada por el índice de
precios al consumidor que determine el Instituto Nacional de Estadística y
Censos (INEC).
Los contribuyentes
mencionados en el Capítulo II del
presente Título I deberán presentar la declaración jurada de sus rentas
y, simultáneamente, cancelar el impuesto respectivo.
Utilizarán los medios de
declaración jurada que determine la Administración Tributaria, dentro de los
dos meses y quince días naturales siguientes al término del período fiscal,
cualquiera que sea la cuantía de las rentas brutas obtenidas y aun cuando estas
estén total o parcialmente exentas por disposición legal a pagar el impuesto.
La
Administración Tributaria podrá disponer que se presente, junto con la declaración,
los estados financieros y económicos, así como las notas explicativas donde se
justifiquen todos y cada uno de los rubros consignados en aquella. Estos rubros
deberán coincidir con los registros de los libros de contabilidad y con los
comprobantes que respaldan los asientos.
Los contribuyentes que
tengan actividades referidas a un período menor de cuatro meses, comprendido
entre el día en que se iniciaron los negocios y la fecha del cierre del período
fiscal, estarán exentos de presentar la declaración respectiva; pero, el
movimiento referente a ese lapso deberá adjuntarse a la declaración siguiente.
Además, deberá efectuarse por separado la liquidación de cada período.
En el caso de que un
contribuyente cese sus actividades y por ese motivo no esté obligado a
presentar la declaración jurada de sus rentas deberá dar aviso por escrito a la
Administración Tributaria y adjuntar una última declaración y el estado o
balance final, dentro de los treinta días siguientes al término de sus
negocios; fecha en que deberá pagar el impuesto correspondiente, si lo hay.
Cuando se trate de las
empresas a las que se refiere el Capítulo
II del presente Título, la obligación de presentar la declaración jurada
de sus rentas subsiste, aun cuando se extingan legalmente, si continúan
ejerciendo actividades de hecho.
Los contribuyentes afectos
al impuesto único sobre las rentas de trabajo dependiente no estarán obligados
a presentar la declaración exigida en este artículo, salvo que perciban otros
ingresos, en cuyo caso deberán presentar la respectiva declaración a que se
refiere este artículo.
La obligación de presentar
la declaración subsiste aun cuando no se pague el impuesto.
El impuesto resultante de la
liquidación de las declaraciones presentadas en el plazo establecido en el
artículo anterior, deberá pagarse dentro de los dos meses y quince días
naturales siguientes a la terminación del período fiscal respectivo, salvo la
situación prevista en el párrafo cuarto del artículo 17 de esta Ley.
El impuesto liquidado, así
como los recargos, intereses y multas deberán pagarse en el Banco Central de
Costa Rica, sus agencias o en las tesorerías autorizadas.
El recibo oficial cancelado
por la oficina recaudadora correspondiente, será suficiente como comprobante
del pago de las sumas en él indicadas.
Cuando el pago se efectúe
mediante cheque, la validez del recibo queda condicionada a que el cheque no
sea rechazado por el banco contra el que se ha girado.
Los contribuyentes mencionados en el Capítulo II del presente Título I, están
obligados a efectuar pagos parciales a cuenta del impuesto de cada período
fiscal, conforme a las reglas siguientes:
a)
Servirá de base para calcular las cuotas de pagos
parciales el impuesto determinado en el año inmediato anterior, o el promedio
aritmético de los tres últimos períodos fiscales, el que sea mayor.
En
el caso de contribuyentes que por cualquier circunstancia no hayan declarado en
los tres períodos fiscales anteriores, la base para calcular las cuotas de los
pagos parciales se determinará utilizando las declaraciones que hayan
presentado y, si es la primera, mediante estimación fundada que al efecto
deberá proporcionar a la Administración Tributaria el contribuyente de que se
trate. Dicha estimación deberá presentarse a más tardar en el mes de enero de
cada año.
Si no se presenta, la Administración Tributaria
establecerá de oficio la cuota respectiva.
b)
Determinado el monto del pago a cuenta, el
setenta y cinco por ciento (75%) de ese monto deberá fraccionarse en tres
cuotas iguales, las que deberán pagarse sucesivamente a más tardar el último
día hábil de los meses de junio, setiembre y diciembre de cada año.
Las
empresas que obtengan sus ingresos de actividades agropecuarias,
exclusivamente, podrán pagar el impuesto del período fiscal en una sola cuota,
dentro de los dos meses y quince días naturales siguientes a la terminación del
período fiscal que corresponda.
La
Administración Tributaria podrá rectificar las cuotas de los pagos parciales
cuando los contribuyentes lo soliciten por escrito, antes de la fecha de su
vencimiento y demuestren satisfactoriamente, ante esa dependencia, que la base
del cálculo está afectada por ingresos extraordinarios o cuando se prevean
pérdidas para el período fiscal del que se trate.
Cuando se omita la deducción de una retención no
definitiva o un pago a cuenta del impuesto sobre la renta en la declaración
correspondiente, el contribuyente podrá solicitar la devolución dentro del
período de prescripción, de conformidad con lo dispuesto en el Código de Normas
y Procedimientos Tributarios, Ley No. 4755 de 3 de mayo de 1971 y sus reformas,
sin perjuicio de las declaraciones rectificativas que pueda presentar.
Del impuesto determinado
conforme a lo indicado en el artículo 18 de esta Ley, los contribuyentes a que
se refiere este Título tendrán derecho a deducir:
a) Los
pagos parciales señalados en el artículo 19 de esta Ley.
b) Las retenciones practicadas
según lo dispuesto en el artículo 67 de esta Ley, cuando correspondan.
c) Las retenciones practicadas
según lo dispuesto en el artículo 103 inciso d) del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios, Ley No. 4755 de 3 de mayo de 1971 y sus reformas.
d)
Los créditos admitidos por doble imposición internacional, de acuerdo con
el artículo 63, así como los pagos efectuados con arreglo al artículo 73, ambos
de la presente Ley.
Los declarantes podrán
servirse de contadores públicos autorizados para que de acuerdo con el inciso
c) del artículo 7 de la Ley No. 1038, Ley de Creación del Colegio de Contadores
Públicos del 19 de agosto de 1947 y sus reformas, les certifiquen los estados
contables y financieros que deban incluir en la declaración. En la
certificación, la firma del contador deberá ir precedida de la razón
"Certificado para efectos tributarios".
La opinión o interpretación contenida en las
certificaciones para efectos tributarios no constituye plena prueba contra el
fisco y no obliga a la Administración Tributaria. Esta podrá ejercer
directamente ante el contribuyente sus facultades de fiscalización para
determinar adecuadamente la obligación tributaria. Cuando en el proceso de
fiscalización se observen discrepancias entre la determinación realizada en el
proceso de fiscalización y la certificación emitida por el contador público
autorizado, la Administración Tributaria podrá poner los hechos en conocimiento
del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica, para lo que corresponda.
En la Dirección General de
Tributación se establecerá el Registro de Contadores Públicos Autorizados,
cuyos miembros estarán facultados para emitir el "Certificado para efectos
tributarios" a que alude el artículo trasanterior.
El Poder Ejecutivo, mediante reglamentación emitida al efecto con la
participación del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica, establecerá las
disposiciones normativas a las cuales debe ajustarse todo el trabajo de detalle
relativo a las certificaciones para efectos tributarios.
En el reglamento de la
presente Ley se fijarán los requisitos y las condiciones en cuanto a los libros
de contabilidad y otros que deberán llevar los contribuyentes. También en
cuanto a los sistemas especiales que ellos puedan solicitar.
Las disposiciones de esta
Ley que afecten la contabilidad de los contribuyentes tienen el carácter de
ajustes a los resultados mostrados por aquella, necesarios para determinar la
renta imponible, pero no son principios de contabilidad a que deban sujetarse.
La Administración Tributaria indicará mediante resolución general los registros
que deban llevarse para incorporar los ajustes señalados en este párrafo.
A las personas físicas domiciliadas en el país se
les aplicará, calculará y cobrará un impuesto mensual, de conformidad con la
escala sobre las rentas que a continuación se detallan y cuya fuente sea el
trabajo personal dependiente, independiente o la jubilación o pensión u otras
remuneraciones por otros servicios personales:
a) Sueldos, sobresueldos, salarios, premios,
bonificaciones, gratificaciones, comisiones, pagos por horas extraordinarias de
trabajo, regalías y aguinaldo, siempre que éste sobrepase lo establecido en el
inciso a) del artículo 29 de la presente Ley, que les paguen los patronos a los
empleados por la prestación de servicios personales.
b) Excedentes distribuidos y pagados por las
asociaciones solidaristas a sus miembros.
c) Excedentes distribuidos y pagados por las
cooperativas a sus asociados. Para estos efectos, en el caso de las
cooperativas de cogestión y autogestión, la totalidad de la remuneración
correspondiente al trabajo será considerada como excedentes y estará gravada de
conformidad con las disposiciones de este Título.
d) Dietas y gratificaciones que reciban los
ejecutivos, directores, consejeros y miembros de sociedades anónimas y otros
entes jurídicos, aun cuando no medie relación de dependencia.
e)
Otros ingresos o beneficios similares a los
mencionados en los incisos anteriores,
incluyendo el salario en especie. Cuando los ingresos o beneficios mencionados
en este inciso no hayan sido valorados por la Administración Tributaria el
contribuyente aplicará el valor de mercado, sin perjuicio de las facultades de
la Administración Tributaria, para fiscalizar que el valor aplicado
verdaderamente corresponda al de mercado.
f)
Las jubilaciones y las pensiones de cualquier
régimen.
El empleador o el patrono retendrá el impuesto establecido en el artículo
anterior y lo aplicará sobre la renta total percibida mensualmente por el
trabajador, una vez deducido el monto correspondiente al aporte del trabajador
al régimen de cotización del seguro de enfermedad y maternidad de la Caja
Costarricense del Seguro Social. En los casos de los incisos a), d) y e) del
artículo anterior, lo aplicará el patrono o el pagador y, en el caso del inciso
f) de ese mismo artículo, todas las demás entidades, públicas o privadas,
pagadoras de pensiones. La retención se realizará según la siguiente escala
progresiva de tarifas:
a)
Las rentas de hasta ¢750.000,00 (setecientos cincuenta mil colones)
mensuales no estarán sujetas al
impuesto.
b)
Sobre el exceso de ¢750.000,00 (setecientos
cincuenta mil colones) mensuales y
hasta ¢1.125.000,00 (un millón ciento veinticinco mil colones) mensuales, se
pagará el diez por ciento (10%).
c)
Sobre el exceso de ¢1.125.000,00 (un millón
ciento veinticinco mil colones) mensuales y hasta ¢2.103.000,00 (dos millones ciento
tres mil colones) mensuales, se pagará el quince por ciento (15%).
d) Sobre
el exceso de ¢2.103.000,00 (dos millones ciento tres mil colones) mensuales y
hasta ¢4.205.000,00 (cuatro millones doscientos cinco mil colones) mensuales,
se pagará el veinte por ciento (20%).
e)
Sobre el exceso de ¢4.205.000,00 (cuatro millones
doscientos cinco mil colones) mensuales, se pagará el veinticinco por ciento
(25%).
Las personas que obtengan rentas de las contempladas en los incisos d) y e)
del artículo 26, e inciso b) del artículo 29 de esta Ley, pagarán sobre el
ingreso bruto, sin deducción alguna, el veinticinco por ciento (25%).
El impuesto establecido en este artículo, que afecta a las personas que
solamente obtengan ingresos por los conceptos definidos en este artículo,
tendrá el carácter de único, respecto de las cantidades a las cuales se aplica.
El
mínimo exento y las tarifas indicadas en el presente artículo serán
actualizados anualmente por el Poder Ejecutivo, con fundamento en la variación
experimentada por el índice de precios al consumidor que determine el Instituto
Nacional de Estadística y Censos (INEC).
a)
Por cada hijo, la suma de mil novecientos treinta y cinco colones
(¢1.935,00), siempre que cumpla con alguno de los siguientes requisitos:
1)
Sea menor de edad.
2)
Esté imposibilitado para proveerse su propio
sustento, debido a incapacidad física o mental.
3)
Esté realizando estudios superiores, siempre
que no sea mayor de veinticinco años.
En el caso de que
ambos cónyuges sean contribuyentes, cada hijo sólo podrá ser deducido por uno
de ellos.
b)
Por el cónyuge, la suma de dos mil ochocientos ochenta colones (¢2.880,00),
siempre que no exista separación legal. Si los cónyuges estuvieren separados
judicialmente, sólo se permitirá esta deducción a aquel a cuyo cargo esté la
manutención del otro, según disposición legal.
En el caso de que
ambos cónyuges sean contribuyentes, este crédito sólo podrá ser deducido, en su
totalidad, por uno de ellos.
Para tener derecho
a los créditos del impuesto establecido en este artículo, los contribuyentes
tendrán que demostrar a su patrono o empleador o al Estado, la existencia de
cualesquiera de las circunstancias señaladas como requisito para incluir a sus
hijos o lo relativo al estado civil, según se disponga en el Reglamento de esta
Ley.
Los contribuyentes
que hagan uso de los créditos de impuesto establecidos en este artículo, no
tendrán derecho a los créditos a que se refiere el artículo 16 de esta Ley.
Los créditos de
impuesto establecidos en este artículo, deberán ser reajustados por el Poder
Ejecutivo en cada período fiscal, con base en las variaciones de los índices de
precios al consumidor que determine el Instituto Nacional de Estadística y
Censos. Para facilitar la administración del impuesto, los datos obtenidos
serán redondeados a la decena más próxima.
No serán gravados con este impuesto los ingresos que las personas
perciban por los siguientes conceptos:
a)
El aguinaldo o decimotercer mes, hasta por la
suma que no exceda de la doceava parte de los salarios devengados en el año, o
la proporción correspondiente al lapso menor que se hubiere trabajado.
b)
Las indemnizaciones que se reciban, mediante
pago único o en pagos periódicos, por causa de muerte o por incapacidades
ocasionadas por accidente o por enfermedad, ya sea que los pagos se efectúen
conforme con el régimen de seguridad social, por contratos de seguros
celebrados con entidades sujetas a supervisión de la Superintendencia General
de Seguros, o en virtud de sentencia judicial; así como otras indemnizaciones
que se perciban de acuerdo con las disposiciones del Código de Trabajo; salvo la cesantía pagada sobre el exceso del
tope máximo de ocho años. Lo
dispuesto en cuanto al auxilio de cesantía no será aplicable al fondo de
reserva para cubrir el pago del auxilio de cesantía realizado por las
Asociaciones Solidaristas.
c)
Las remuneraciones que los gobiernos extranjeros
paguen a sus representantes diplomáticos, agentes consulares y oficiales
acreditados en el país, y, en general, todos los ingresos que estos
funcionarios perciban de sus respectivos gobiernos, siempre que exista
reciprocidad en las remuneraciones que los organismos internacionales -a los
cuales esté adherida Costa Rica- paguen a sus funcionarios extranjeros
domiciliados en el país, en razón de sus funciones.
d) Las comisiones, cuando para su obtención sea necesario incurrir en
gastos. En este caso, la actividad se considerará como de carácter lucrativo y
por tanto sujeta al Título I de esta Ley.
e)
El monto total que
reciben, por concepto de salario escolar, los trabajadores, sean públicos o
privados.
Los asalariados que efectúen trabajos eventuales o discontinuos
pagarán este impuesto por la parte proporcional de los días efectivamente
trabajados. Igual procedimiento se aplicará respecto de la cuota no sujeta.
Para las rentas correspondientes a períodos mayores de un mes, se
aplicarán, en forma proporcional, las disposiciones contenidas en los artículos
precedentes.
Las rentas accesorias o complementarias al salario, compensación,
remuneración o pensión a que se refiere el artículo 26 de esta Ley, se
considerará que corresponden al mismo período cuando se hayan percibido o
devengado en un período habitual de pago. Si esas rentas se hubieren producido
en más de un período habitual, se computarán en los respectivos períodos en que
se recibieron o devengaron.
La renta no sujeta establecida en el inciso a) del artículo 27 de esta
Ley es una sola. Por lo tanto, los contribuyentes que, durante un período
tributario o en una parte de él, hubieran obtenido rentas de más de un
empleador, patrón o pagador simultáneamente, deberán notificárselo a él o a
ellos para que no se les descuente otra cuota libre. En estos casos, el patrón
o el pagador retendrán el impuesto sobre el total de la renta, según la tarifa
del artículo 27 de esta Ley.
En el caso de que el empleado no haga la notificación a que se refiere
este artículo, la Administración Tributaria deberá efectuar la tasación
correspondiente del impuesto que proceda.
Tratándose de asociaciones solidaristas, fondos
de ahorro, crédito y recreación de trabajadores del sector público y
cooperativas deberán retener y enterar al fisco, a título de impuesto único y
definitivo, el impuesto resultante de aplicar a la totalidad de excedentes que
paguen o resulten exigibles por sus asociados durante el período comprendido
entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de cada año, la escala de tarifas
establecida en este Título, de forma independiente y no acumulativa, sin que se
les descuente la parte que, como asalariados, disfrutaron de la cuota libre
prevista en el inciso a) del artículo 27 de esta Ley. Para estos efectos, sobre
el equivalente del tramo exento, según lo dispuesto en el inciso a) del
artículo 27 de esta Ley, pagarán una tarifa del 5%.
En el caso de asociados a cooperativas de cogestión y autogestión se
aplicará la escala de tarifas establecida en este Título de forma mensual sobre
los excedentes que distribuyan a sus asociados como remuneración a su trabajo,
de forma análoga al tratamiento fiscal previsto para las remuneraciones
percibidas por el trabajo personal dependiente.
Tendrán la consideración de excedentes, con el tratamiento previsto en este
artículo, los rendimientos generados por los aportes de los patronos por
concepto de cesantía, que distribuyan las cooperativas de ahorro y crédito y
las asociaciones solidaristas, a sus asociados.
Para los efectos de este impuesto, se considerará que los funcionarios
del Servicio Diplomático y Consular devengan sueldos iguales a los del servicio
interno de igual categoría.
Este impuesto será retenido en la forma establecida en el Capítulo II del Título V de esta Ley.
En todo caso, efectuada la retención, el obligado a ella será el único
responsable ante el Fisco del impuesto retenido.
Los responsables de la retención del impuesto deberán depositar su
importe en el Banco Central de Costa Rica, sus agencias o en las tesorerías autorizadas, dentro de los
primeros quince días naturales del mes siguiente al que corresponda el pago de
las remuneraciones, aunque hubieren omitido hacer la retención.
En cada período fiscal, el empleador, el patrono o el pagador deberá
entregar a sus empleados, pensionados o jubilados, un estado donde conste el
total de las remuneraciones pagadas y de los impuestos retenidos y pagados.
Igualmente, en el Reglamento de esta Ley podrán fijarse otros requisitos que
los retenedores deberán cumplir, o los documentos que deberán presentar en la
Dirección General de la Tributación.
Los agentes de retención que no retengan el impuesto se harán
responsables solidarios de su pago y, además, no se les aceptará deducir como
gastos del ejercicio las sumas pagadas por los conceptos que originaron las
retenciones establecidas en esta Ley, sin perjuicio de las demás disposiciones
que al respecto contempla el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.
El retenedor obligado a este impuesto estará sujeto también al pago de
los intereses contemplados en el artículo 57 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios.
El presente Título regula la tributación de las rentas del capital y de las
ganancias y pérdidas del capital. Salvo disposición expresa en contrario, lo
regulado será aplicable a los Títulos I y IV, en lo que resulte procedente.
El hecho generador de este impuesto es la obtención de toda renta en dinero
o en especie, derivada del capital y de las ganancias y pérdidas de capital
realizadas, que provengan de bienes o derechos cuya titularidad corresponda al
contribuyente y que no estén afectos por parte de su titular a la obtención de
rentas gravadas en los Títulos I y IV de la presente Ley, en particular de
conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 de esta Ley.
Las rentas del capital se clasifican en rentas del capital inmobiliario y
rentas del capital mobiliario.
a) Rentas del capital inmobiliario
1) Constituirán rentas del
capital inmobiliario las provenientes del arrendamiento, subarrendamiento, así
como de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o goce de
bienes inmuebles.
b) Rentas del capital mobiliario
1) Constituirán rentas del
capital mobiliario a efectos de este Título:
i.
Las rentas en dinero o en especie obtenidas por la cesión a terceros de
fondos propios.
Se entenderán incluidas en
este tipo de rentas, las generadas por las operaciones de recompras o reportos
de valores, en sus diferentes modalidades, sea en una o varias operaciones
simultáneas.
ii.
Las rentas obtenidas por el arrendamiento, subarrendamiento, así como
por la constitución o cesión de derechos
de uso o goce, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, de bienes
muebles, y de derechos tales como derechos de llave, regalías y otros derechos
de propiedad intelectual e intangibles.
iii.
Las rentas vitalicias o temporales originadas en la inversión de capitales,
y las rentas derivadas de contratos de seguros, salvo cuando deban tributar de
conformidad con las disposiciones del Título II de esta Ley.
iv.
Las distribuciones de renta disponible, en la forma de dividendos,
participaciones sociales y otra clase de beneficios asimilables a dividendos.
Para estos efectos, se
entiende por renta o ingreso disponible de los contribuyentes mencionados en el
artículo 2 de esta Ley, el remanente de que se pueda disponer y que resulte de
deducir de la renta imponible el impuesto a que se refiere el artículo 16 de
esta Ley.
Los contribuyentes que por
ley tengan obligación de crear reservas especiales podrán rebajarlas del
remanente a que alude el párrafo anterior.
Cuando se obtengan rentas,
ganancias o provechos gravados, no sujetos o exentos por esta Ley o por otras,
percibidos o devengados en el período fiscal, deberán adicionarse al resultado
obtenido, de acuerdo con la norma del párrafo segundo de este numeral iv), a
efectos de obtener la renta o ingreso disponible.
Para los contribuyentes a que se refiere el artículo 2 de esta Ley,
que sean sociedades de personas de
derecho o de hecho, fideicomisos y encargos de confianza, cuentas en
participación, sociedades de actividades profesionales, y sucesiones indivisas,
para los efectos de esta Ley, se considerará que el ciento por ciento (100%) de
la renta disponible, conforme a lo dispuesto en el párrafo segundo de este
numeral iv, corresponde a los socios, fideicomisarios o beneficiarios que sean
personas físicas domiciliadas en el territorio nacional. Tratándose de sucursales,
agencias y otros establecimientos permanentes de personas no domiciliadas en el país que actúen en él, el ciento por ciento (100%) de la renta
disponible que se acredite o remese a la casa matriz constituye ingreso
gravable de conformidad con lo dispuesto en el Título IV de esta Ley.
No corresponderá practicar
la retención ni pagar el impuesto contenido en este artículo sobre la renta
disponible de las personas físicas.
2) No tendrá la consideración
de rentas de capital mobiliario, sin perjuicio de su tributación por el
concepto que corresponda:
i.
Los intereses o
similares obtenidos por el contribuyente por sus ventas a plazo realizadas en
desarrollo de su actividad lucrativa.
ii.
En el caso de las
cooperativas, los fondos de ahorro, crédito y recreación de Trabajadores del
Sector Público, Asociaciones Solidaristas u otras
similares, el ciento por ciento (100%) de los excedentes o utilidades pagados a
sus beneficiarios.
Para efectos de esta Ley, los rendimientos pagados por la Caja de
Ahorro y Préstamos de la Asociación Nacional de Educadores a sus accionistas
tendrán el mismo tratamiento tributario previsto para los excedentes
distribuidos a los miembros de una cooperativa.
c) Ganancias y pérdidas de capital
1) Serán ganancias y pérdidas
de capital, gravadas de conformidad con lo dispuesto en este Título, las
variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se realicen con
motivo de cualquier alteración en la composición de aquel, incluidas las
derivadas de la venta de participaciones en fondos de inversión.
2) Se estimará que no existe
alteración en la composición del patrimonio:
i.
En los supuestos de localización de derechos.
ii.
En la distribución de bienes gananciales como consecuencia de la extinción
del vínculo entre los cónyuges, de conformidad con las disposiciones contenidas
en la Ley No. 5476, Código de Familia, de 21 de diciembre de 1973, y sus
reformas.
iii.
En los supuestos del aporte a un fideicomiso de garantía y testamentario.
En ningún caso, los
supuestos a que se refiere este inciso podrán dar lugar a la actualización de
los valores de los bienes o derechos recibidos.
3) Se estimará que no existe
ganancia ni pérdida de capital en las reducciones del capital. Cuando la
reducción de capital tenga por finalidad la devolución de aportaciones, se
considerará renta del capital mobiliario la parte correspondiente a utilidades
acumuladas, no distribuidas previamente.
En caso de que existan
utilidades acumuladas, cualquier devolución de capital se imputará primero a
estas, antes que a los aportes originales.
4) No se computarán como
pérdidas de capital las siguientes:
i.
Las no
justificadas.
ii.
Las debidas al
consumo.
iii.
Las debidas a
donaciones u obsequios.
iv.
Las debidas a
pérdidas en juegos de azar.
En casos de reorganización empresarial por distintos medios, como la
adquisición de acciones, cuotas o partes de interés, aportes no dinerarios o en
activos, fusiones, compra del establecimiento mercantil, compra total o parcial
de activos y/o pasivos y otros, reglamentariamente se establecerán las
condiciones para no considerar realizadas las ganancias de capital que se
puedan generar, con base en los principios de neutralidad fiscal, continuidad
del negocio y de los intereses accionarios, y siempre que en la operación de
reorganización medie un motivo económico válido.
En todo caso, se mantendrán los valores históricos de los bienes y derechos
transmitidos en las distintas operaciones, a efectos de determinar las posibles
ganancias o pérdidas de capital que se produjeran con ocasión de una
enajenación posterior de aquellos.
Serán contribuyentes todas las personas físicas, jurídicas, entes
colectivos sin personalidad jurídica y los
fondos de inversión, contemplados en la Ley No. 7732, Ley Reguladora del
Mercado de Valores, del 17 de diciembre de 1997, y sus reformas,
domiciliados en el territorio nacional, que obtengan rentas de las gravadas
mediante el presente Título, durante el período fiscal correspondiente, salvo
que deban tributar por el Título I de esta Ley.
No obstante, los contribuyentes que obtengan rentas del capital
inmobiliario, para cuya generación tengan contratado un mínimo de un empleado,
podrán optar por tributar por la totalidad de su renta imponible del capital
inmobiliario de conformidad con lo dispuesto en el Título I de esta Ley,
debiendo comunicar expresamente esta opción a la Administración Tributaria,
antes del inicio del período fiscal regulado en el artículo 4 de esta Ley y
mantenerla por un mínimo de cinco años.
Tratándose de fondos de inversión deberán cumplir las mismas obligaciones
contables aplicables a los contribuyentes del Título I de esta Ley.
Están exentos del impuesto conforme a las regulaciones de este Título:
a) Las rentas y ganancias de
capital obtenidas por los fondos y planes de pensiones, así como el Fondo de
Capitalización Laboral, referidos en el artículo 2 de la Ley No. 7983, Ley de
Protección al Trabajador, del 16 de febrero de 2000, y sus reformas. Asimismo,
las rentas y ganancias de capital obtenidas por los regímenes de pensiones
especiales, referidos en el artículo 75 de la Ley No. 7983, Ley de Protección
al Trabajador, del 16 de febrero de 2000.
b) Las rentas y ganancias de
capital obtenidas por el Sistema de Pensiones y Jubilaciones del Magisterio
Nacional, regulado mediante la Ley No. 7531, del 10 de julio de 1995, y sus
reformas.
c) La distribución de
dividendos en acciones nominativas o en cuotas sociales de la propia sociedad
que los paga, sin perjuicio de la tributación que le pueda corresponder a la
posterior enajenación de estas, de conformidad con lo dispuesto en este Título.
d) Las rentas y ganancias de capital derivadas de
las participaciones de los fondos de inversión contemplados en la Ley No. 7732, Ley Reguladora del Mercado de Valores,
del 17 de diciembre de 1997, en la parte
correspondiente a rentas y ganancias de capital por las que los fondos de
inversión han tributado.
e) Las subvenciones otorgadas por el Estado y sus
instituciones y por organismos internacionales, para satisfacer necesidades de
salud, vivienda, alimentación y educación.
f) Las ganancias de capital
obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, en los
términos que se establezca en el reglamento de esta Ley.
g) La ganancia de capital
derivada de la enajenación ocasional de cualquier bien mueble o derecho, no
sujetos a inscripción en un Registro Público, a excepción de títulos valores,
cuando el transmitente sea una persona física y lo transmitido no esté afecto a
su actividad lucrativa.
h) Los intereses provenientes
de títulos valores emitidos por el Estado en el exterior, al amparo de las
leyes No. 7671, del 25 de abril de 1997, No. 7970, del 22 de diciembre de 1999,
y No. 9070, Emisión
de Títulos Valores en el Mercado Internacional del 4 de setiembre de 2012 y sus reformas. Para los efectos de este y del
inciso anterior, el concepto de título valor deberá determinarse conforme a lo
dispuesto en el Código de Comercio.
i) Los premios de las loterías
nacionales.
j) Las herencias, los legados
y, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 58 de esta Ley, las
donaciones respecto de sus perceptores y del donante.
a) La renta imponible del
capital inmobiliario será la diferencia entre la renta bruta y los gastos
deducibles.
b) Se entenderá por renta bruta
el importe total de la contraprestación.
c) Para la deducción de gastos
el contribuyente aplicará una reducción del quince por ciento (15%) del ingreso
bruto, sin necesidad de prueba alguna y sin posibilidad de ninguna otra
deducción.
d)
Los fondos de
inversión inmobiliaria aplicarán una reducción del veinte por ciento (20%) del
ingreso bruto, como gasto deducible sin necesidad de prueba alguna y sin
posibilidad de ninguna otra deducción.
La renta imponible estará constituida por la renta bruta generada por el capital
mobiliario, representada por el importe total de la contraprestación sin
posibilidad de deducción.
La renta imponible de las ganancias o pérdidas de capital será, con carácter
general:
a) En el supuesto de
transmisión onerosa, la diferencia entre los valores de adquisición y
transmisión de los bienes o derechos.
b) En los demás supuestos, el
valor de mercado de los bienes o derechos que se incorporen al activo o
patrimonio del contribuyente.
a) El valor de adquisición
estará formado por la suma de lo siguiente:
1) El importe real por el que
dicha adquisición se haya efectuado.
2) El costo de las inversiones
y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos
inherentes a la adquisición, excluidos los intereses de la financiación ajena,
que hayan sido satisfechos por el adquirente.
b) El valor de adquisición a
que se refiere el apartado anterior se actualizará reglamentariamente con base
en las variaciones de los índices de precios al consumidor que determine el
Instituto Nacional de Estadística y Censos (INEC), atendiendo al año en que se
hayan satisfecho, el importe real o las inversiones y mejoras.
c) El valor de transmisión será
el importe real por el que la enajenación se haya efectuado. De este valor se
deducirán los gastos y tributos referidos en el subinciso
2) del inciso a) de este artículo, en cuanto estén a cargo del transmitente.
Por
importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho,
siempre que tratándose de bienes inmuebles no resulte inferior al que se
determine con la utilización de las Plataformas de Valores de Terrenos por
Zonas Homogéneas y el Manual de Valores Base Unitarios por Tipología
Constructiva elaborados por el Órgano de Normalización Técnica de la Dirección
General de Tributación para la gestión del Impuesto sobre Bienes Inmuebles
según lo dispuesto en la Ley No. 7509, del 9 de mayo de 1995, y sus reformas,
vigentes en el período en que se transmitió, en cuyo caso, salvo prueba en
contrario, este prevalecerá.
a) Sin perjuicio de la
aplicación de las normas generales indicadas en los artículos anteriores,
cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda:
1) De la transmisión, a título
oneroso, de valores o participaciones admitidas a negociación en un mercado
organizado y reconocido por las autoridades de Costa Rica, la ganancia o pérdida se
computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de
transmisión, determinado por su cotización en dichos mercados en la fecha en
que se produzca aquélla o por el precio pactado cuando sea superior a la cotización.
Para la determinación del valor de adquisición se deducirá el importe obtenido
por la transmisión de los derechos de suscripción.
2) De la transmisión, a título
oneroso, de valores o participaciones no admitidas a negociación en
mercados de valores regulados
oficialmente y representativas de la participación en fondos propios de
sociedades o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia
entre el valor de adquisición y el valor de transmisión.
Salvo prueba de que el
importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido
partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de
transmisión no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:
i.
La cifra resultante del balance correspondiente al último período fiscal
cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.
ii.
El que resulte de capitalizar al veinte por ciento (20%) el promedio de los
resultados de los tres períodos fiscales cerrados con anterioridad a la fecha
de devengo del impuesto. Para este último efecto, se computarán como beneficios
los dividendos distribuidos, así como las asignaciones a reservas, excluidas
las de regularización o de actualización de balances.
El valor de transmisión así
calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los
valores o las participaciones que correspondan al adquirente.
El importe obtenido por la
transmisión de derechos de suscripción procedentes de estos valores o
participaciones tendrá, para el transmitente, la consideración de ganancia de
capital en el período impositivo en que la citada transmisión se produzca.
Para los efectos del cálculo
del valor de adquisición de acciones o participaciones, tanto si corresponden a
entidades mencionadas en este numeral o no, cuando se trate de valores que
parcialmente se hayan recibido como representativos de utilidades reinvertidas,
su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el
contribuyente. Cuando se trate de acciones que totalmente se hayan recibido
como representativas de utilidades reinvertidas, el valor de adquisición tanto
de estas como de aquellas de las que proceden,
resultará de repartir el costo total entre el número de títulos, tanto
los antiguos como los distribuidos en representación de las utilidades
reinvertidas correspondientes.
3) De aportaciones no
dinerarias a sociedades, la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia
entre el valor de adquisición de los bienes o derechos aportados y la cantidad
mayor de las siguientes:
i.
El valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por
la aportación o, en su caso, la parte correspondiente de dicho valor. A este
valor se le añadirá el importe de las primas de emisión.
ii.
El valor de cotización de los títulos recibidos en la fecha de
formalización de la aportación o el día inmediato anterior.
iii.
El valor de mercado del bien o derecho aportado.
El valor de transmisión así
calculado, se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los
títulos recibidos como consecuencia de la aportación no dineraria.
4) De la permuta de bienes o
derechos, la ganancia o pérdida de capital se determinará por la diferencia
entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los
dos siguientes:
i. El valor de mercado del bien
o derecho entregado.
ii. El valor de mercado del bien
o derecho recibido a cambio.
b) Reglamentariamente se
determinarán aspectos específicos de estas reglas que faciliten o clarifiquen
el cálculo de la ganancia.
a) Tratándose de rentas del
capital, el impuesto se devenga cuando estas se perciban o resulten exigibles,
lo que ocurra primero.
b) Para las ganancias de
capital, la obligación de pagar el impuesto nacerá en el momento en que se
produzca la variación en el patrimonio del contribuyente de conformidad con el
artículo 41 inciso c) de esta Ley.
c) Las obligaciones tributarias
mencionadas en los incisos a) y b) anteriores se deberán autoliquidar y pagar,
cuando proceda, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 73 de esta Ley.
d) No obstante, cuando el
contribuyente sufra alguna pérdida de capital sujeta a las disposiciones de
este título y en los doce meses anteriores hubiera obtenido ganancias de
capital por las que autoliquidó y pagó el impuesto, podrá presentar una
declaración en los términos del párrafo tercero del artículo 74 de esta Ley,
donde compensará las ganancias y las pérdidas solicitando la correspondiente
devolución, cuando corresponda.
e) Si el contribuyente
obtuviera solo pérdidas, en cuyo caso deberán haber sido previamente
declaradas, o el resultado de la compensación fuera negativo, las pérdidas de
capital se pueden diferir para aplicar contra ganancias de capital que se
obtengan en los tres años siguientes y consecutivos.
La tarifa aplicable a la renta imponible de las
rentas de capital y a la de las ganancias de capital será del quince por ciento
(15%).
Los rendimientos generados por títulos valores en
moneda nacional emitidos por el Sistema Financiero Nacional para la Vivienda,
al amparo de la Ley No. 7052, del 13 de noviembre de 1986, y sus reformas, así
como los títulos emitidos por las cooperativas de ahorro y crédito, estarán
sujetos a una tarifa del ocho por ciento (8%). Los rendimientos de los ahorros
efectuados por los asociados en las cooperativas de ahorro y crédito tendrán un
límite anual exento equivalente al veinticinco por ciento (25%) de un salario
base; sobre el exceso se retendrá y aplicará la tarifa indicada del ocho por
ciento (8%).
Este impuesto grava toda renta o beneficio de
fuente costarricense que se pague a o resulte exigible, lo que ocurra primero,
por una persona física, jurídica o entidad domiciliada en el exterior, con
independencia de la jurisdicción donde se realice el pago.
El impuesto se genera cuando la renta o beneficio
de fuente costarricense se pague o resulte exigible, a o por las personas
domiciliadas en el exterior, lo que ocurra primero.
Son contribuyentes de este impuesto, las personas
físicas, jurídicas o entidades domiciliadas en el exterior a las que se les
pague o que puedan exigir rentas o beneficios de fuente costarricense.
La base de la imposición será el monto total de
las rentas o beneficios pagados o exigibles por el beneficiario domiciliado en
el exterior.
Para las ganancias y pérdidas de capital la base
imponible se determinará conforme a lo dispuesto en el Título III de esta Ley.
La tarifa de este impuesto será del quince por
ciento (15%), salvo lo dispuesto en los incisos siguientes:
a)
Por el transporte y las telecomunicaciones se
pagará una tarifa del cinco punto cinco
por ciento (5.5%).
b) Por
los reaseguros, reafianzamientos y primas de seguros
de cualquier clase se pagará una tarifa del cinco punto cinco por ciento
(5.5%).
c) Por intereses, comisiones y
otros gastos financieros, así como por los arrendamientos de bienes de capital
pagados o acreditados por personas físicas o jurídicas domiciliadas en
Costa Rica a entidades o personas
físicas del exterior, se pagará una tarifa del quince por ciento (15%).
Los intereses, las comisiones y otros gastos financieros que
paguen o acrediten personas físicas o jurídicas domiciliadas en
Costa Rica a los bancos extranjeros
que forman parte de un grupo o
conglomerado financiero costarricense regulados por el Consejo
Nacional de Supervisión del Sistema Financiero pagarán una tarifa
del quince por ciento (15%) del
monto pagado o acreditado.
Por intereses, comisiones y otros gastos financieros que paguen o acrediten las
entidades sujetas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia General
de Entidades Financieras a entidades del extranjero que estén sujetas a la
vigilancia e inspección en sus correspondientes jurisdicciones, se pagará una
tarifa del cinco coma cinco por ciento (5,5%) del
monto pagado o acreditado.
Se exoneran del pago del impuesto señalado en este inciso los intereses y las
comisiones, y otros gastos financieros que procedan de créditos otorgados por
bancos multilaterales de desarrollo y organismos multilaterales o bilaterales
de desarrollo, agencias de desarrollo gubernamentales de países cooperantes con
el Gobierno de Costa Rica, así como las organizaciones sin fines de lucro
domiciliadas en el exterior que estén exoneradas del impuesto o no sean sujetas
al impuesto según la legislación vigente de la jurisdicción en la que estén
domiciliadas.
Las operaciones que se indican en el presente inciso deberán ser informadas a
la Administración Tributaria y al Banco Central periódicamente. Sin detrimento
de otras informaciones que se consideren necesarias, se deberá proporcionar la
siguiente información, referida a cada operación individual sobre la que se
paguen intereses y comisiones: monto, plazo, saldo por pagar, plazo al
vencimiento, tasa de interés, entre otros. Para tales efectos, además ambas
dependencias podrán realizar las acciones necesarias para obtenerla.
Los recursos que se recauden en la aplicación de lo dispuesto en este inciso
serán transferidos al Fideicomiso Nacional para el Desarrollo establecido en la
Ley No. 8634, del 23 de abril de 2008, y sus reformas, hasta por un monto de
quince mil millones de colones (¢15.000.000.000) por año, ajustable cada año
por el crecimiento del índice de precios al consumidor. Dicho monto se
transferirá siempre y cuando se recaude un monto igual o superior. De
recaudarse un monto inferior, se transferirá la totalidad del monto recaudado.
d) Por los salarios y cualquier
otra remuneración que se pague por trabajo personal ejecutado en relación de
dependencia, así como por los honorarios, comisiones, dietas y otras
prestaciones de servicios de cualquier naturaleza, se pagará una tarifa del
veinte por ciento (20%).
e) Por los pagos relativos al
uso de patentes, suministros de fórmulas, marcas de fábrica, contratos de
exclusividad, franquicias y regalías, se pagara una tarifa del veinte por
ciento (20%).
f) Por los pagos que se
realicen a no domiciliados, con ocasión de espectáculos públicos que
ocasionalmente se presenten en el país, se pagará una tarifa del veinte por
ciento (20%).
Las
reglas de compensación de pérdidas y ganancias, establecidas en el artículo 50
de esta Ley, son también aplicables a los contribuyentes de este impuesto.
Las obligaciones tributarias mencionadas en los
numerales anteriores se deberán autoliquidar y pagar, cuando proceda, de
acuerdo con lo dispuesto en el artículo 74 de esta Ley.
Para que los donatarios y beneficiarios de
cesiones gratuitas de bienes o derechos se beneficien de las exenciones
establecidas en esta Ley, deberán cumplir las formalidades establecidas en el
Código Civil, incluida su realización mediante escritura pública y además, en
caso de que sean en dinero, deberán especificarse la forma en que se transmite
este, que en ningún caso podrá ser en efectivo. La transmisión del dinero
deberá haberse efectuado simultánea o anteriormente al momento en que se
formaliza la donación. De no cumplirse los requisitos anteriores, la donación
se considerará una ganancia de capital para el adquiriente y, en caso de
resultar positiva, una transmisión no exonerada para el transmitente que se computará,
por la diferencia entre, el valor de mercado en el momento en que se incorporen
al activo o patrimonio del donatario y el valor de adquisición de los mismos
para el donante.
Los contribuyentes que celebren operaciones con
partes vinculadas, las cuales sean residentes en Costa Rica o en el exterior,
están obligados, para efectos del impuesto sobre la renta, a determinar sus
ingresos, costos y deducciones considerando para esas operaciones los precios y
montos de contraprestaciones, que pactarían entre personas o entidades
independientes en operaciones comparables, atendiendo al principio de libre
competencia, conforme al principio de realidad económica contenido en el
artículo 8 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, Ley No. 4755 de 3
de mayo de 1971 y sus reformas.
Esta valoración solo procederá cuando la acordada
entre partes resulte en una menor tributación en el país o un diferimiento en
el pago del impuesto.
El valor determinado deberá reflejarse para fines
fiscales en las declaraciones de renta que presenta el contribuyente.
La Administración Tributaria podrá comprobar que
las operaciones realizadas entre las partes relacionadas se han valorado de
acuerdo con lo dispuesto en este artículo y efectuará los ajustes
correspondientes cuando el precio o monto estipulado, no corresponda a lo que
se hubiera acordado entre partes independientes en operaciones comparables.
En estos casos, la Administración está vinculada
por el valor ajustado en relación con el resto de partes vinculadas residentes
en el país.
Lo aquí dispuesto alcanza cualquier operación que
se realice entre partes vinculadas y tenga efectos en la determinación de la
renta neta del período en que se realiza la operación o en los siguientes
períodos.
El Poder Ejecutivo desarrollará los métodos
aplicables, ajustes correlativos, criterios de vinculación, análisis de
comparabilidad, pautas generales de documentación, declaración informativa y
demás elementos necesarios para efectos de poder determinar razonablemente los
precios de libre competencia, incluida la facultad para que la Administración
Tributaria pueda suscribir Acuerdos Previos sobre valoración de Precios de
Transferencia sean estos unilaterales, bilaterales o multilaterales. Lo que
resuelva la Administración Tributaria en
relación con las gestiones que se le soliciten para suscribir acuerdos previos
de precios de transferencia no tendrá recurso alguno. Igualmente la
Administración Tributaria contará con facultad para llevar a cabo
procedimientos de acuerdo mutuo.
a)
Son rentas de fuente costarricense:
1)
Las provenientes de bienes inmuebles situados en
el territorio de la República, tales como alquileres, arrendamientos,
usufructos, a título oneroso, y otras contrataciones de bienes raíces.
2)
Las producidas por el empleo de capitales, bienes
o derechos en los siguientes casos:
i.
Dividendos, participaciones sociales y, en
general, el reparto de utilidades generadas en el país derivados
de la participación en fondos propios de personas jurídicas o entidades
domiciliadas en Costa Rica, así como excedentes
provenientes de las cooperativas y asociaciones solidaristas
y similares; además de las rentas citadas provenientes de
establecimientos permanentes situados en Costa Rica de personas no domiciliadas.
ii.
Intereses de depósitos o de préstamos de dinero,
de títulos, de bonos, de notas y otros valores, generados en el país; así
como los ahorros , excedentes e
intereses provenientes de las cooperativas y asociaciones solidaristas
y similares; cuando hayan sido emitidos, invertidos o utilizados en el país, o
bien abonados por personas domiciliadas en el territorio
costarricense, o por establecimientos permanentes situados en él;
iii.
Arrendamiento de bienes muebles o los pagos,
créditos o regalías que se generen por
regalías, el uso de patentes, suministro de fórmulas, marcas de fábrica,
privilegios, franquicias, y similares cuando sean invertidos o utilizados en el
país, o bien abonados por personas domiciliadas en el territorio
costarricense, o por establecimientos permanentes situados en él.
iv.
Reafianzamientos y
primas de seguros de cualquier clase, cuando los riesgos reafianzados
o asegurados provengan de bienes o derechos que estén situados o sean
utilizados en el territorio costarricense, o bien
sean abonados por personas domiciliadas en el territorio costarricense, o por
establecimientos permanentes situados en él;
v.
Rentas vitalicias y otras que revistan
características similares; la diferencia entre las primas o cuotas pagadas y el
capital recibido como consecuencia de contratos de ahorro y capitalización
3)
Las herencias, legados y donaciones cuando los
bienes o derechos transmitidos estén situados en
territorio de Costa Rica, o generen el derecho a su percepción o deban
cumplirse o ejercitarse en dicho territorio;
y los premios de las loterías nacionales.
4)
Las originadas en territorio nacional derivadas
de actividades civiles, comerciales, bancarias, financieras, industriales,
agropecuarias, forestales, pesqueras, mineras o de explotaciones de otros depósitos
naturales; así como las provenientes de servicios públicos, espectáculos
públicos, por el ejercicio de profesiones, oficios y arte.
5)
Las originadas por toda clase de trabajo
remunerado, por la prestación de servicios personales o por el desempeño de funciones
de cualquier naturaleza, desarrolladas o gestionadas dentro del territorio de
la República, sea que la renta o remuneración consista en salarios, sueldos,
aguinaldos, dietas, honorarios, pensiones,
gratificaciones, regalías, ventajas, comisiones, o en cualquier otra
forma de pago o compensación originada en la relación.
6)
los ingresos por licencias con goce de sueldo,
salvo que se trate de licencias para estudios debidamente comprobados y siempre
que los montos de que se trate constituyan renta única, bajo las previsiones
del presente artículo, y los pagos -cualquiera que sea la denominación que se
les dé-, las pensiones, jubilaciones y semejantes -cualquiera que sea su
origen- que paguen o le sea exigible al Estado, sus instituciones autónomas o
semiautónomas, las municipalidades y las empresas o entidades privadas o de
capital mixto de cualquier naturaleza
b)
Son ganancias de capital de fuente costarricense:
1)
Las ganancias y pérdidas de capital derivadas de
bienes o derechos emitidos, situados, utilizados, o que deban cumplirse en
territorio nacional, gravadas de conformidad con el Título III, que se paguen a
personas no domiciliadas o resulten exigibles por estas.
Sin perjuicio de las reglas establecidas en el
artículo anterior, también se consideran de fuente costarricense:
a)
Los sueldos, honorarios y otras remuneraciones
que el Estado, las municipalidades y demás entidades públicas les paguen a sus
representantes, funcionarios o empleados en el exterior. En el caso de
remuneraciones de diplomáticos y de agentes consulares, solamente se gravará la
parte del ingreso consignado en la Ley No. 3530, del 5 de agosto de 1965.
b)
Los sueldos, honorarios y otras remuneraciones
que se les paguen a los miembros de la tripulación de naves aéreas o marítimas
y de vehículos terrestres, siempre que tales naves o vehículos se encuentren
matriculados o registrados en Costa Rica, independientemente de la
nacionalidad, el domicilio de los beneficiarios de las rentas y de los países
entre los que se realice el tráfico.
c)
Los intereses y las comisiones sobre préstamos
invertidos o utilizados en el país, aun cuando el pago o crédito de tales
intereses y comisiones, o el reembolso del capital, se efectúe fuera del país.
d)
Los ingresos provenientes de la exportación de
bienes.
e)
Los ingresos provenientes del transporte y las
comunicaciones entre Costa Rica y los países extranjeros, cuando el servicio
que presten las empresas se origine en Costa Rica.
f)
Los ingresos que resulten por la diferencia entre
el precio de venta, en el país, de mercancías de toda clase, recibidas por
agencias o representantes de empresas extranjeras, y su valor de importación,
así como los ingresos obtenidos por dichas agencias o representantes por la
contratación en el país de servicios de cualquier naturaleza, para ser
prestados en el exterior.
g)
El producto del suministro de noticias desde el
exterior a personas domiciliadas en el país.
h)
Los ingresos obtenidos por personas no
domiciliadas en el país, provenientes de la producción, la distribución, la
intermediación y cualquier otra forma de negociación, en el país, de películas
cinematográficas y para la televisión, "videotapes", radionovelas,
discos fonográficos, tiras de historietas, fotonovelas y todo otro medio
similar de proyección, transmisión y difusión de imágenes y sonidos, ya sean
estos analógicos o digitales.
i)
Las remuneraciones, sueldos, comisiones,
honorarios, dietas, gratificaciones que resulten exigibles o paguen empresas o
entidades domiciliadas en el país a miembros de directorios, consejos u otros
organismos directivos que actúen en el exterior.
j)
Las ganancias de capital de bienes o derechos en
los siguientes casos:
1) En
las enajenaciones de derechos o participaciones en entidades o
personas jurídicas domiciliadas o no en Costa Rica cuyo activo principal esté
constituido por bienes inmuebles situados en territorio costarricense, se
considerará incluida la parte proporcional de la ganancia de capital
correspondiente al valor de dichos bienes inmuebles sobre el total del activo.
2) Las
obtenidas por la enajenación indirecta de acciones o participaciones
representativas del capital de personas jurídicas domiciliadas en el país. Se
produce una enajenación indirecta cuando se enajenan acciones o participaciones
representativas del capital de una persona jurídica no domiciliada en el país
que, a su vez, es propietaria -en forma directa o por intermedio de otra u
otras personas jurídicas- de acciones o participaciones representativas del capital
de una o más personas jurídicas domiciliadas en el país, siempre que se
produzcan de manera concurrente las siguientes condiciones:
i.
Que la persona jurídica no domiciliada posee la
mayoría del capital de la persona jurídica domiciliada cuyas participaciones se
enajenan indirectamente en cualquier momento dentro de los doce meses
anteriores a la operación.
ii.
Que se enajena a la misma persona o grupo de
personas al menos un diez por ciento (10%) de las participaciones de la persona
jurídica domiciliada en un periodo cualquiera de doce meses.
Se
considerará equivalente a la enajenación cualquier operación societaria que
alcance el mismo resultado.
Lo
dispuesto en este subinciso se regulará
reglamentariamente.
k)
Todo otro beneficio no contemplado en este
artículo y el anterior que haya sido generado por bienes, derechos o servicios
de cualquier naturaleza o que tengan su origen en actividades de cualquier
índole; desarrollados, gestionados
utilizados, o que generen el derecho a su percepción en territorio de
Costa Rica o deban cumplirse o ejercitarse en dicho territorio.
También se considerarán de fuente costarricense las siguientes rentas del
capital:
a. Los dividendos y cualesquiera
otras rentas derivadas de la participación en los fondos propios de entidades
no domiciliadas, obtenidos por domiciliados, siempre y cuando provengan de la
inversión de bienes o derechos no afectos a actividades lucrativas.
b. Los intereses de depósitos o
de préstamos de dinero, de títulos, de bonos, de notas y otros valores, así
como otras rentas obtenidas por la cesión a terceros de capitales propios no
afectos a actividades lucrativas, satisfechos a domiciliados por personas o
entidades no domiciliadas en el país.
c. Las regalías satisfechas a
contribuyentes domiciliados por personas o entidades no domiciliadas, con
independencia de su lugar de utilización, siempre y cuando provengan de bienes
o derechos no afectos a actividades lucrativas.
d. Las rentas derivadas de
bienes inmuebles no afectos a actividades lucrativas, situados fuera del
territorio nacional, cuando sean obtenidas por un contribuyente domiciliado. En
este caso, se entenderá como no afecta la renta proveniente del arrendamiento
de un bien inmueble cuando, para su administración, no se cuente con al menos
un empleado formalmente contratado a satisfacción de la Administración
Tributaria.
e. Las ganancias de capital
obtenidas por contribuyentes domiciliados, cuando se deriven de valores emitidos
por personas o entidades no domiciliadas, de otros bienes muebles, distintos de
los valores, no situados en Costa Rica o de derechos que deban cumplirse o se
ejerciten dentro o fuera de territorio nacional, siempre y cuando provengan de
bienes o derechos no afectos a actividades lucrativas.
f. Las ganancias de capital
obtenidas por contribuyentes domiciliados, derivadas de derechos o
participaciones en una entidad, domiciliada o no, cuyo activo esté constituido
principalmente, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles no afectos a
actividades lucrativas y no situados en territorio nacional.
g. Las ganancias de capital
obtenidas por contribuyentes domiciliados, derivadas de la transmisión de
derechos o participaciones en una entidad, domiciliada o no, que atribuyan a su
titular el derecho de disfrute sobre bienes inmuebles no afectos a actividades
lucrativas no situados en territorio nacional.
h. Las ganancias de capital
derivadas de la transmisión de bienes inmuebles no afectos a actividades
lucrativas, no situados en territorio nacional,
cuando su titular sea un contribuyente domiciliado.
i. Los premios y cualquier tipo
de remuneración que perciban los clubes deportivos y deportistas profesionales
domiciliados en Costa Rica, generados por su participación en eventos
internacionales, con independencia del domicilio del pagador.
A efectos de este artículo, y no obstante lo dispuesto en el inciso tercero
del artículo 1 de esta Ley, se considerará que los bienes o derechos de una
persona jurídica que desarrolla actividades lucrativas en el país no están
afectos a una actividad lucrativa si aquélla se dedicara con habitualidad a la
obtención de las rentas a que hace referencia el presente artículo, o de las
mismas rentas, provenientes de territorio costarricense.
Las rentas y las ganancias de capital mencionadas en los incisos
anteriores, solo se entenderán obtenidas en territorio costarricense cuando las
rentas se satisfagan o el producto de la enajenación se acredite en cuentas
bancarias de entidades financieras sujetas a regulación por la Superintendencia
General de Entidades Financieras, o de cualquier otra forma ingresen a
territorio nacional.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando un domiciliado
transfiera fondos desde el exterior a cuentas bancarias de entidades
financieras sujetas a supervisión de la Superintendencia General de Entidades
Financieras o los ingrese de cualquier otra forma a territorio nacional, se
presumirá que estos fondos transferidos provienen de las rentas o ganancias de capital precitadas,
salvo que el contribuyente pruebe un origen distinto. Las rentas así
transferidas siempre se considerarán obtenidas en el momento de su ingreso, con
independencia de la fecha en que se generaron inicialmente.
Cuando se determine la existencia de incrementos de patrimonio no
justificados a los que se refiere el artículo 5 de esta Ley, no podrán
justificarse argumentando que proceden de capitales o rentas originados en el
extranjero, salvo que el contribuyente pruebe que provienen de una renta que no
debió tributar en Costa Rica, de acuerdo con las reglas de este Título.
No obstante, no se considerarán de fuente costarricense las rentas de
capital establecidas en los incisos a), b) y e) de este artículo, cuando sean
obtenidas por contribuyentes sometidos a supervisión de la Superintendencia
General de Entidades Financieras
Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rentas o ganancias de
capital obtenidas y gravadas en el extranjero, se deducirá del impuesto a pagar
la menor de las siguientes cantidades, siempre que el importe del literal a)
siguiente haya sido soportado en un periodo no prescrito:
a) El importe efectivo de lo satisfecho
por el contribuyente en el extranjero, por razón de un impuesto de naturaleza
idéntica o análoga a este impuesto sobre dichas rentas o ganancias de capital.
b)
El quince por ciento (15%) de las rentas o de las ganancias de capital.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo
tercero del artículo 1 de esta Ley:
1.
Se considerarán elementos
patrimoniales afectos a una actividad lucrativa, con independencia, en su caso,
de que su titularidad resulte común a ambos cónyuges, los elementos
patrimoniales que sean necesarios y se utilicen para la obtención de los
rendimientos.
2.
En caso de elementos patrimoniales
que sean divisibles y sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la
afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se
utilice en la actividad. No serán susceptibles de afectación parcial elementos
patrimoniales indivisibles, sin perjuicio de lo dispuesto en el literal d) del
numeral 3 de este artículo para vehículos.
3.
No se consideran afectos:
a)
Aquellos destinados al uso particular del titular
de la actividad o de sus familiares, como los de esparcimiento y recreo.
b)
Aquellos que no figuren en la contabilidad o
libros o registros oficiales de la actividad que esté obligado a llevar el
contribuyente, salvo prueba en contrario.
c)
Los activos representativos de la participación
en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros, salvo
que el contribuyente pueda probar una vinculación efectiva con la actividad
lucrativa mediante el procedimiento que se determine reglamentariamente.
d)
Aquéllos que se utilicen simultáneamente en la
actividad y en necesidades privadas, salvo que sea en días u horas inhábiles
durante los que se interrumpa el ejercicio de la actividad.
4. Afectación
y desafectación de elementos patrimoniales:
a)
Cuando se afecten a la actividad lucrativa activos
del patrimonio personal se tomará el valor de adquisición, actualizado a la
fecha de la operación conforme a lo dispuesto en el artículo 49 de esta Ley.
b)
Cuando se desafecten de la actividad lucrativa
bienes o derechos y pasen al patrimonio personal se tomará su valor en libros o
registros a la fecha de la operación, conforme a lo dispuesto en el artículo 8
de esta Ley.
c)
La afectación o la desafectación de activos no
constituirá alteración patrimonial, siempre que los elementos patrimoniales
continúen formando parte del patrimonio de la persona.
Se entiende por asimetría híbrida aquellas
situaciones producto de las diferencias en la calificación jurídica de los
pagos o instrumentos financieros de las entidades cuando interactúan en dos o
más jurisdicciones así como a los pagos que efectúe el contribuyente cuando los
mismos también sean deducibles para una parte relacionada domiciliada en Costa
Rica a los efectos de este impuesto, o en el extranjero.
No podrá registrar como gasto fiscalmente
deducible para los efectos de este artículo, cualquier pago que cumpla con las
tres condiciones siguientes:
a)
Que el pago se realice a una entidad extranjera
que controle o sea controlada por el contribuyente.
Se
entenderá por control, cuando una de las partes tenga sobre la otra el control
efectivo o el de su administración, a grado tal, que pueda decidir el momento
de reparto o distribución de los ingresos, utilidades o dividendos de ellas, ya
sea directamente o por tercero, según lo dispuesto en el artículo 66 de esta
Ley.
b)
Que el pago se efectúe por gastos financieros,
regalías o asistencia técnica. También se considerarán regalías cuando se
enajenen los bienes o derechos a un tercero, siempre que dicha enajenación se
encuentre condicionada al uso, disposición o productividad de los mismos bienes
o derechos.
c)
Que se encuentre en alguno de las siguientes
situaciones:
1)
Que la entidad extranjera que percibe el pago se
considere transparente. No se aplicara este inciso en la medida y proporción
que los accionistas o asociados de la entidad extranjera transparente esté
sujeta a un impuesto sobre la renta por los ingresos percibidos a través de
dicha entidad extranjera, y que el pago hecho por el contribuyente sea igual al
que hubieren pactado partes independientes en operaciones comparables.
Se
considera que las entidades o figuras jurídicas extranjeras son transparentes
fiscales, cuando no son consideradas como contribuyentes del impuesto sobre la
renta en el país en que están constituidas o tienen su administración principal
o sede de dirección efectiva y sus ingresos son atribuidos a sus miembros,
socios, accionistas o beneficiarios finales.
Para
los efectos de esta ley, se consideran entidades extranjeras, las sociedades y
demás entes creados o constituidos conforme al derecho extranjero que tengan
personalidad jurídica propia, así como las personas físicas, jurídicas y entes colectivos
sin personalidad jurídica constituidas conforme al derecho costarricense que sean
domiciliadas en el extranjero. Se consideran figuras jurídicas extranjeras, los
fideicomisos, las asociaciones, los fondos de inversión y cualquier otra figura
jurídica similar del derecho extranjero que no tenga personalidad jurídica
propia.
2)
Que el pago guarde relación con la transacción
que lo origina para efectos fiscales en el país o territorio donde se ubique la
entidad extranjera.
3)
Que dicha entidad extranjera no considere el pago
como ingreso gravable conforme a las disposiciones fiscales que le sean
aplicables en su jurisdicción.
Los conceptos no deducibles a que se refiere esta
Ley, se deberán considerar en el período en el que se efectúe la erogación y no
en aquel ejercicio en el que formen parte del costo de lo vendido.
Lo dispuesto en este artículo no será aplicable
cuando la parte relacionada que deduce el pago efectuado por el contribuyente,
acumule los ingresos generados por este último ya sea en el mismo período
fiscal o en el siguiente.
ARTÍCULO 66. - Inclusión de
determinadas Rentas procedentes de Entidades Extranjeras Controladas
(Transparencia Fiscal Internacional).
a) Se
incluirá en la base imponible del contribuyente domiciliado persona física o
jurídica la renta positiva a que se refiere el inciso siguiente cuando haya
sido obtenida por una entidad no domiciliada en territorio costarricense y se
cumplan las circunstancias siguientes:
1) Que
por sí solo o conjuntamente con entidades vinculadas según lo previsto en el
artículo 65 de esta Ley, y en su caso su cónyuge u otros contribuyentes unidos
por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por
afinidad hasta el segundo grado inclusive, tengan una participación directa o
indirecta, igual o superior al cincuenta por ciento (50%) en el capital, los fondos
propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no residente en
territorio costarricense, a la fecha del cierre del periodo fiscal de esta
última y en su defecto a 31 de diciembre.
El importe de la renta positiva a incluir se
determinará en proporción a la participación en los resultados del
contribuyente en la entidad y, en su defecto, a la participación en el capital,
los fondos propios o los derechos de voto de la entidad.
2) Que
el importe satisfecho por la entidad no domiciliada, imputable a alguna de las
clases de rentas previstas en el inciso b) de este artículo, por razón de un
impuesto sobre la renta o similar, sea al menos un tercio inferior al que
hubiera correspondido de acuerdo con las normas de la presente Ley de haberse
obtenido en territorio costarricense.
b) Únicamente
se incluirá la renta positiva que provenga de cada una de las siguientes
fuentes:
1) Titularidad
de bienes inmuebles o de derechos reales que recaigan sobre los mismos.
2) Rentas
del capital mobiliario a que se refiere el artículo 41 de esta Ley.
3) Transmisiones
de los bienes y derechos referidos en los literales 1) y 2) de este inciso, que
generen ganancias y pérdidas patrimoniales. A estos efectos, las ganancias y
las pérdidas patrimoniales provenientes de una misma entidad en un mismo
periodo contable se compensarán entre sí para alcanzar un resultado neto.
c) No
se entenderá incluida en el inciso b) anterior la renta que se derive de
actividades lucrativas ni la obtenida por las entidades sujetas a la vigilancia
e inspección de la Superintendencia General de Entidades Financieras o de
Seguros. A los solos efectos de este artículo, se considera que una entidad no
domiciliada realiza una actividad lucrativa cuando dirija y gestione sus
activos mediante la organización de medios materiales y personales que en cada
caso resulten adecuados y proporcionados a la actividad desarrollada. Se
presumirá, salvo prueba en contrario, que una entidad no domiciliada que cumple
el requisito del inciso a) literal 2) anterior y cuya renta proviene en un
cincuenta por ciento de las categorías descritas en los literales 1), 2) y 3)
del inciso anterior no realiza actividades lucrativas.
d) No
se incluirá en la base imponible el impuesto sobre la renta efectivamente
satisfecho por la entidad no domiciliada que corresponda a la parte de renta a
incluir.
e) Las
rentas positivas de cada una de las fuentes citadas en el inciso b) anterior se
incluirán en la base imponible del contribuyente aplicando la tarifa que
corresponda del artículo 16 de esta Ley.
f) Se
incluirá la renta en el período fiscal
que comprenda el día en que la entidad no domiciliada haya concluido su
periodo contable y en todo caso una vez por año calendario.
g) El
importe de la renta positiva a incluir en la base imponible se calculará de
acuerdo con los principios y criterios establecidos en el Título I esta Ley y,
cuando resulten procedentes, los del Título III.
h) No
se incluirán los dividendos distribuidos o las participaciones en beneficios
exigibles, en la parte que corresponda a la renta positiva que hubiera sido
previamente incluida en la base imponible, siempre que se trate de un mismo
contribuyente.
En caso de distribución de reservas se atenderá a
la designación contenida en el acuerdo social, entendiéndose aplicadas las
últimas cantidades abonadas a dichas reservas.
Una misma renta positiva solamente podrá ser
objeto de inclusión en la base imponible del contribuyente domiciliado por una
sola vez, cualquiera que sea la forma y la entidad en que se manifieste.
i) Será
acreditable del Impuesto sobre la renta a pagar, con los límites y
condiciones del artículo siguiente, el
impuesto efectivamente satisfecho en el extranjero por razón de la distribución
de los dividendos o participaciones en beneficios, en la parte que corresponda
a la renta positiva incluida en la base imponible. Este crédito procederá aun
cuando los impuestos extranjeros correspondan a períodos impositivos distintos
a aquél en el que se realizó la inclusión.
j) Cuando
la entidad en la que se tiene participación sea domiciliada en países o
territorios considerados como paraísos fiscales se presumirá, salvo prueba en
contrario, que:
1) Se
cumple la circunstancia prevista en el literal 2) del inciso a) de este
artículo.
2) La
renta obtenida por la entidad participada procede de las fuentes de renta a que
se refiere el inciso b anterior y
3) La
entidad no realiza actividad lucrativa alguna.
k) Reglamentariamente
se determinarán las obligaciones específicas de declaración y pago relativas a
estas rentas.
Corresponde a la Dirección General de Tributación
la administración y fiscalización del impuesto a que se refiere esta Ley.
Toda persona física o jurídica, pública o
privada, sujeta o no al pago de este impuesto, incluidos: el Estado, los bancos
del Sistema Bancario Nacional, el Instituto Nacional de Seguros y las demás
instituciones autónomas o semiautónomas, las municipalidades y las asociaciones
e instituciones a que se refiere el artículo 3 de esta Ley, está obligada a
actuar como agente de retención o retenedor del impuesto, o como obligado a enterar a cuenta tratándose de rentas en
especie, cuando pague o les resulten exigibles a terceros, rentas afectas al
impuesto establecido en los diversos Títulos de esta Ley.
Para estos fines, los sujetos indicados deberán
retener y enterar, o enterar únicamente tratándose de renta en especie, al
fisco, por cuenta de los beneficiarios de las rentas que a continuación se
mencionan, los importes que en cada caso se señalan:
1. Todas las remuneraciones que se paguen y
estén sujetas al impuesto establecido en el Título II de esta Ley.
En
estos casos, el pagador o patrono deberá calcularle el impuesto mensual que
corresponda a cada uno de los beneficiarios de las rentas indicadas.
Si
el beneficiario es una persona no domiciliada en Costa Rica, sobre el monto
pagado o que resulte exigible se retendrán las sumas del impuesto que procedan,
de acuerdo con lo establecido en el artículo 56 de esta Ley. En el reglamento
se incluirán las disposiciones a que se refiere este inciso.
2. Estarán sujetas a retención las rentas del
capital mencionadas en los incisos a) y b) del artículo 41 de esta Ley.
Están
obligados a retener los emisores, agentes pagadores, sociedades anónimas y
otras entidades públicas o privadas, que en función de captar recursos del
mercado financiero, resulten exigibles o paguen intereses, o concedan
descuentos sobre pagarés y toda clase de títulos valores, a personas
domiciliadas en Costa Rica, así como los intermediarios que intervengan o, en
su defecto, quienes efectúan la recompra, respecto de las rentas derivadas de
las operaciones de recompra o reporto de valores, en sus diferentes
modalidades, sea en una o varias operaciones simultáneas. Asimismo, tratándose de fondos de inversión,
deberán retener el impuesto correspondiente a las ganancias de capital que no
resulten exentas de conformidad con el artículo 45 inciso d) de esta Ley.
Cuando
los bancos y las entidades financieras, debidamente registradas ante la Superintendencia
General de Entidades Financieras, avalen letras de cambio o aceptaciones
bancarias, la retención se aplicará sobre el valor de descuento que, para estos
casos, se equiparará a la tasa básica pasiva
determinada por el Banco Central de Costa Rica para el plazo
correspondiente, más tres puntos porcentuales.
Los
representantes de sucursales, agencias y otros establecimientos permanentes de
personas no domiciliadas en el país deberán retener y pagar al fisco, por
cuenta de la casa matriz, el impuesto sobre la renta disponible de aquellos, de
conformidad con lo dispuesto en el inciso b), subinciso
1) , numeral iv) del artículo 41 de esta Ley.
No
obstante, no existirá obligación de retener por la parte de distribución de
utilidades, dividendos, participaciones sociales y cualesquiera otra distribución de
beneficios por una sociedad mercantil que corresponda a su vez a utilidades,
dividendos, participaciones sociales y cualesquiera otra distribución de beneficios
por ella recibida. A efectos de la siguiente distribución, tanto si es a
sociedades mercantiles como a otras personas
o entidades, las sociedades mercantiles deberán registrar separadamente
en su contabilidad estas recepciones previas de utilidades distribuidas, todo
lo cual se precisará en el reglamento de esta Ley.
Todo
pagador de las rentas a que se refiere este inciso retendrá una cantidad
equivalente a la suma del impuesto que corresponda, de acuerdo con lo dispuesto
en el artículo 51 de esta Ley.
Las
sumas retenidas se considerarán como impuesto único y definitivo, salvo cuando,
de conformidad con los artículos 1, 40 y 41 de esta Ley, estos ingresos deban
integrarse en la renta imponible del contribuyente y tributar de conformidad
con lo dispuesto por el Título I de esta Ley; en cuyo caso las sumas retenidas
constituirán un crédito. No obstante, las sociedades mercantiles no integrarán
en su base imponible los ingresos a que se refiere el inciso c) del artículo 6
de esta Ley.
Las
entidades sujetas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia General
de Entidades Financieras podrán solicitar la devolución o compensación de los
saldos acreedores que se generen en virtud de la diferencia resultante del
impuesto a las utilidades que deben pagar y las sumas retenidas a que se refiere
este inciso, pero en ningún otro caso se devolverá el impuesto retenido por
este concepto con arreglo a derecho.
No están sujetos a retención
los intereses de depósitos o de préstamos de dinero, de títulos, de bonos, de
notas y otros valores, así como otras rentas obtenidas por la cesión a terceros
de capitales propios, que obtengan los fondos exonerados de conformidad con lo
dispuesto por el artículo 44 incisos a) y b) de esta Ley, así como los que se
paguen o resulten exigibles entre entidades sujetas a la vigilancia e
inspección de la Superintendencia General de Entidades Financieras. Tampoco
estarán sujetos a retención ni al tributo establecido en el Título IV de esta
Ley, los intereses que se paguen o resulten exigibles por organismos financieros
internacionales y sus entes derivados, constituidos mediante convenio
internacional debidamente ratificado por Costa Rica, tales como pero no
limitado a: el Banco Internacional de Reconstrucción y Fomento, el Banco
Interamericano de Desarrollo o el Banco Centroamericano de Integración
Económica, que se dedican a actividades financieras en cumplimiento de sus
fines, por los créditos otorgados al Estado, municipalidades, instituciones
autónomas y semiautónomas del Estado, las universidades estatales y los órganos
desconcentrados con personería jurídica instrumental.
Lo
dispuesto en este artículo, en particular otras posibles excepciones a la
obligación de retener del párrafo 1, se podrán desarrollar
reglamentariamente.
3. Remesas o créditos a favor de beneficiarios
domiciliados en el exterior. En estos casos, el pagador retendrá, como impuesto
único y definitivo, una cantidad equivalente a la suma del impuesto que
corresponda, de acuerdo con lo señalado en el artículo 56 de esta Ley.
4. El Estado o sus instituciones, autónomas o
semiautónomas, las municipalidades, las empresas públicas y otros entes
públicos, en los casos de licitaciones públicas o privadas, contrataciones,
negocios u otras operaciones realizadas por ellas, que paguen rentas a personas
físicas o jurídicas con domicilio en el país o les resulte exigibles a estos,
deben retener el dos por ciento (2%) del producto bruto sobre las cantidades
mencionadas, aun cuando se trate de pagos a cuenta o adelanto de esas
operaciones.
5.
Las Federaciones Costarricenses de Deportes, las
Uniones de Clubes Deportivos o el club deportivo respectivo, según corresponda,
por los premios y otros reconocimientos y cualquier tipo de remuneración que
perciban, los clubes deportivos y deportistas profesionales, generados por su
participación en eventos internacionales, deben retener el quince por ciento
(15%) del ingreso bruto percibido.
Quienes actúen como agentes de retención,
retenedores y obligados a enterar lo correspondiente a rentas en especie de los
impuestos establecidos en los diferentes Títulos de esta Ley, deberán:
1. Efectuar las retenciones en las fechas en
que se realicen los pagos o los créditos, cuando resulten exigibles.
2. Depositar el importe de las retenciones
practicadas en el Banco Central de Costa Rica, sus agencias, o en las entidades
recaudadoras autorizadas por el Ministerio de Hacienda, dentro de los primeros
quince días naturales del mes siguiente a la fecha en que se efectuaron.
3. Presentar una declaración jurada, en los
medios que para tal efecto disponga la Administración Tributaria, por las
retenciones o percepciones realizadas durante el mes, debiendo indicar, entre
otros, la base sobre la cual se aplicó la retención. El plazo para presentarla
será el mismo que tienen para enterar al fisco los valores retenidos o
percibidos.
4. En el reglamento se establecerá, en cada
caso, los requisitos y la forma en que deberán cumplir los agentes de retención
o percepción, así como lo relativo a los informes que deberán proporcionar a la
Administración Tributaria y los comprobantes que deberán entregar a las
personas a quienes se les hizo la retención de que se trate.
Quienes estando
obligados a hacerlo no practiquen las retenciones que correspondan conforme lo
dispuesto en esta ley, serán responsables solidarios por el pago del impuesto
correspondiente a tales retenciones, incluso si no han practicado la retención
correspondiente.
Cuando los ingresos sujetos a retención a su vez
provienen de recursos afectos a la actividad del contribuyente, gravada de
conformidad con las disposiciones del Título I de esta Ley, lo retenido se
considerará pago a cuenta del impuesto que corresponda pagar al final del
período.
Además de lo establecido en el artículo 24 del
Código de Normas y Procedimientos Tributarios y tratándose de rentas sujetas al
impuesto sobre remesas al exterior, previsto en el Título IV de esta Ley, la
obligación de retener y pagar el impuesto a que se refiere este capítulo
subsiste aún en el caso en que el contribuyente esté ocasionalmente en el país.
Tratándose de transmisiones de bienes inmuebles
situados en territorio nacional propiedad de un no domiciliado, el adquirente
estará obligado a retener e ingresar el tres por ciento (3%) de la
contraprestación total acordada, en concepto de retención a cuenta del impuesto
correspondiente a la ganancia de capital.
En los casos en que se transmitan otros bienes o
derechos situados en territorio nacional propiedad de un no domiciliado, la retención
mencionada en el párrafo anterior se deberá practicar siempre que el adquirente
sea un contribuyente del artículo 2 de esta Ley.
No procederá la retención a que se refiere este
artículo en los casos de aportación de bienes inmuebles, en la constitución o
aumento de capitales de sociedades domiciliadas en territorio nacional.
Si la retención no se hubiese ingresado, el
Registro Nacional no podrá inscribir el traspaso de los bienes transmitidos, y
tratándose de bienes muebles o derechos no sujetos a inscripción quedarán
afectos al pago del impuesto que corresponda con ocasión de la transacción
realizada.
a)
Cuando un contribuyente que tenía la condición de
domiciliado al inicio de un período fiscal deje de serlo al final de este, por
ganar la condición de no domiciliado en ese período, estará en la obligación de
regularizar su situación mediante la presentación de una declaración, en los términos,
la forma y las condiciones que determine la Administración Tributaria, en la
cual ajuste su situación tributaria a las disposiciones del Título IV de esta
Ley.
Las
cantidades que se le hayan retenido como domiciliado por cualquier renta sujeta
en principio a los Títulos I a III,
serán consideradas como pagos a cuenta del impuesto que respectivamente
corresponda con arreglo al Título IV de esta Ley.
b)
Cuando un contribuyente que tenía la condición de
no domiciliado al inicio de un período fiscal deje de serlo, por ganar la
condición de domiciliado en ese período, estará obligado a presentar su
declaración de acuerdo con lo dispuesto en el presente Capítulo.
Las
sumas que se le hayan retenido como no domiciliado con arreglo al Título IV de
esta Ley por las rentas que finalmente
declare conforme al inciso anterior, se considerarán un pago a cuenta del
impuesto que en definitiva le corresponda de acuerdo con los Títulos I a III.
Cuando no sea posible aplicar la retención
regulada en esta Ley para las rentas de los Títulos III y IV en que se haya
configurado dicha retención como impuesto único y definitivo, y siempre que no
proceda según el artículo 1 de esta Ley su inclusión en la declaración
ordinaria del impuesto a que hace referencia el artículo 17 de esta Ley, estas
rentas deberán ser objeto de declaración independiente por el contribuyente.
Esta declaración deberá presentarse por cada
hecho generador del impuesto.
El impuesto deberá liquidarse y su pago deberá
verificarse dentro de los quince primeros días naturales del mes siguiente del
momento en que ocurra el hecho generador.
Reglamentariamente se definirá la forma de
realizar la declaración, la liquidación y el pago del impuesto correspondiente
a estas rentas.
No obstante, para determinados hechos generadores
que se produzcan de forma periódica varias veces en el año, se podrá disponer,
reglamentariamente, la presentación de una declaración trimestral o anual.
En el impuesto sobre la renta, la Administración Tributaria podrá
establecer regímenes de tributación simplificada de acceso voluntario, por
grupos o ramas de actividad, cuando con ellos se facilite el control y el
cumplimiento voluntario de los contribuyentes.
La Administración Tributaria realizará, de oficio, los estudios
pertinentes para establecer los regímenes de tributación simplificada
considerando, entre otros, los siguientes elementos:
a)
Tipo de actividad.
b)
Capitales promedios invertidos en la actividad
de que se trate. En ningún caso, el régimen se autorizará cuando el capital
invertido sea superior al promedio determinado en la actividad o el grupo
estudiado.
c)
Monto de compras efectuadas. En ningún caso, el
régimen se autorizará cuando las compras efectuadas sean superiores al promedio
determinado para la actividad o el grupo estudiado o la proporción mensual
correspondiente.
d)
Costos y gastos de producción o fabricación
promedio, en el caso de productores y fabricantes. En ningún caso, el régimen
se autorizará cuando los rubros indicados sean superiores al promedio
determinado para la actividad o el grupo estudiado o la proporción mensual
correspondiente.
e)
Rendimientos bruto y neto promedio de la
actividad estudiada.
f)
Número de empleados y monto de salarios
pagados.
g)
Cualesquiera otros
elementos que se considere necesario tomar en cuenta por la índole de la actividad.
La fijación de los límites cuantitativos de los elementos a que se
refieren los incisos anteriores, excepto el a), se fijará mediante Decreto
Ejecutivo que deberá emitirse para el grupo o la rama de actividad
correspondiente.
El Poder Ejecutivo
queda facultado para modificar los montos y los conceptos a que se refieren los
citados incisos, con base en los estudios que, al efecto, realice la
Administración Tributaria y las variaciones de los índices de precios al
consumidor que determine la Dirección General de Estadística y Censos.
El impuesto que pagarán los contribuyentes que se acojan al régimen de
tributación simplificada se calculará aplicando, a la variable correspondiente
según la actividad de que se trate y que deberá establecerse conforme a los
lineamientos señalados en el artículo anterior, el factor resultante de aplicar
al rendimiento neto obtenido para la actividad o el grupo estudiado, un diez
por ciento (10%) a título del impuesto establecido en esta Ley.
Los contribuyentes que se acojan a estos regímenes deberán presentar,
por los medios que determine la Administración Tributaria, la declaración
correspondiente al trimestre inmediato anterior, dentro de los primeros quince
días naturales siguientes al trimestre respectivo, es decir, en los primeros
quince días naturales de enero, abril, julio y octubre de cada año.
El impuesto resultante al aplicar lo dispuesto en el artículo anterior
deberá cancelarse simultáneamente con la presentación de la declaración.
Los contribuyentes están obligados a emitir
facturas por las ventas de bienes y la prestación de servicios que realicen y a
solicitarlas a sus proveedores. No obstante, la Administración Tributaria
estará facultada para autorizarlos a no emitir facturas cuando en razón de su
actividad así se justifique.
Para efectos fiscales, sin perjuicio de lo dispuesto en otras leyes y
como excepción de lo establecido en el reglamento de esta Ley en materia de
registros contables, los contribuyentes que se acojan a estos regímenes
únicamente estarán obligados a llevar un registro auxiliar legalizado, donde
consignarán los detalles requeridos por la Administración Tributaria al
establecer el régimen de tributación simplificada para el grupo o la rama de
actividad de que se trate.
Los contribuyentes acogidos a estos regímenes no estarán obligados a
efectuar los pagos parciales a que se refiere el artículo 19 de esta Ley.
Los contribuyentes que se acojan a un régimen de tributación
simplificada, de estimación objetiva, en cualquier momento podrán solicitar su
reinscripción en el régimen normal, dado su carácter opcional; dicha
reinscripción regirá a partir del siguiente período fiscal. Tal reinscripción
devendrá obligatoria, si se presenta cualquier variante en los elementos
tomados en cuenta para acceder al régimen, que puedan tener como efecto el
incumplimiento de los requisitos de este; se deberá proceder a dicha
reinscripción en el momento en que tales requisitos dejen de cumplirse. En este
caso, los contribuyentes tendrán el derecho de que se les reconozca, como cuota
deducible, el impuesto pagado sobre las existencias que mantengan en
inventario, lo cual deberán probar mediante la presentación escrita ante la
Administración Tributaria.
Asimismo, la Administración Tributaria queda facultada para que
reclasifique de oficio, al contribuyente en el régimen normal, cuando determine
el incumplimiento de los requisitos del régimen, sea desde el inicio, o por
variaciones en la situación del sujeto pasivo que impliquen incumplimiento de
los requisitos del régimen; en tal caso, no procederá aplicar y la cuota
deducible por existencias en inventarios. En tal caso, se aplicarán todas las
sanciones que puedan corresponder por incumplimientos en el régimen general y
el sujeto pasivo deberá pagar cualquier diferencia que se llegue a establecer
entre el tributo cancelado mediante el régimen simplificado y el que le
corresponda pagar por el régimen normal, desde la fecha en que dejaron de
cumplirse los requisitos del régimen.
Por la naturaleza de los regímenes simplificados de tributación, no se
permite aplicar créditos de impuesto por deducciones fiscales, al impuesto
determinado según las estipulaciones del régimen.
a)
Los Sistemas de
Pensiones y el Fondo de Capitalización Laboral establecidos de conformidad con
la Ley No. 7983, Ley de Protección al Trabajador, del 16 de febrero de 2000, y
sus reformas, mantendrán el tratamiento fiscal existente con anterioridad a la
entrada en vigencia de esta Ley.
b)
En el párrafo primero del artículo 71 de la
Ley No. 7983, Ley de Protección al Trabajador, del 16 de febrero de 2000, y sus
reformas, se deroga la frase "(...) y los impuestos sobre la planilla
(...)"; y donde dice "(...) diez por ciento (10%) (...)", léase
"(...) quince por ciento (15%)".
c)
Se exonera del
impuesto sobre la renta, Ley No. 7092, del 21 de abril de 1988, y sus reformas,
las pensiones del Régimen Obligatorio de Pensiones Complementarias y las
pensiones del Régimen Voluntario de Pensiones Complementarias, establecidos de
conformidad con la Ley No. 7983, Ley de Protección al Trabajador, del 16 de
febrero de 2000, y sus reformas, en cualquiera de las modalidades que estas se
pacten para su pago.
ARTÍCULO 87. -
Reformas de otras leyes
1.
Modifíquese el párrafo primero del artículo 4
de la Ley N.º 1644, Ley Orgánica del Sistema Bancario Nacional, de 26 de
setiembre de 1953, y sus reformas; para que en adelantes se lea como sigue:
“Artículo 4.-
Los bancos comerciales del Estado y el Banco
Popular y de Desarrollo Comunal contarán con la garantía y la más completa
cooperación del Estado y de todas sus dependencias e instituciones. La garantía
estatal establecida en este artículo no será aplicable a los instrumentos
financieros subordinados o préstamos subordinados que emitan o contraten los
bancos comerciales del Estado o el Banco Popular y de Desarrollo Comunal,
tampoco a las obligaciones o los derechos que de ellos emanen. Los instrumentos
financieros subordinados o los préstamos subordinados, así como las
obligaciones y los derechos que de ellos emanen solo podrán ser adquiridos o
contratados por bancos multilaterales de desarrollo o por organismos bilaterales
de desarrollo.
[…]”
2.
Elimínese del artículo 47 de la Ley Nº 4351,
Ley Orgánica del Banco Popular y de Desarrollo Comunal, de 11 de julio de 1969,
y sus reformas, la frase “(…) a excepción del artículo 4 (…)”.
3.
Modifíquese el párrafo segundo del artículo 60
y el artículo 118 de la Ley N.º 1644, Ley Orgánica del Sistema Bancario
Nacional, de 26 de setiembre de 1953, y sus reformas; los textos se leerán como
sigue:
“Artículo 60.-
[…]
El Estado y las
entidades públicas de carácter estatal, así como las empresas públicas cuyo
patrimonio pertenezca, en forma mayoritaria, al Estado o a sus instituciones,
solo podrán efectuar depósitos y operaciones en cuenta corriente y de ahorro
por medio de los bancos comerciales del Estado y el Banco Popular y de Desarrollo
Comunal.”
“Artículo 118.-
El Estado y las
entidades públicas de carácter estatal, así como las empresas públicas, en
forma mayoritaria, al Estado o a sus instituciones, solo podrán efectuar
depósitos y operaciones en cuenta corriente y de ahorro por medio de los bancos
comerciales del Estado y el Banco Popular y de Desarrollo Comunal.”
4.
Modifíquese el inciso e) del artículo 103 del
Código de Normas y Procedimientos Tributarios, Ley No. 4755 de 3 de mayo de
1971 y sus reformas, para que donde dice “tres salarios base”, se lea “un
salario base”.
Esta Ley rige a partir
del primer día del sexto mes posterior a su publicación, a excepción del Título
I que entrará a regir a partir del primero de enero del año calendario siguiente
a su publicación.
El Poder Ejecutivo
deberá reglamentar la presente Ley en el plazo de seis meses a partir de su
publicación.
Los beneficiarios de los mecanismos de fomento y
compensación ambiental establecidos en la Ley No. 7575, Ley Forestal, del 13 de
febrero de 1996, que, a la entrada en vigencia
de esta Ley, se encuentren amparados a un contrato administrativo con el
Estado o sus instituciones, sujeto a un plazo de vigencia expresamente
establecido en él, mantendrán dicho incentivo por la vigencia del contrato
respectivo.
Lo dispuesto en esta Ley no será aplicable a los
Certificados de Abono Tributario que se encuentren en discusión en sede
judicial o pendientes de pago, respecto de los cuales se aplicarán las
disposiciones de la Ley No. 7092 del 21 de abril de 1988 y sus reformas,
vigentes antes de entrar a regir esta Ley.
Los contribuyentes domiciliados en Costa Rica que
con anterioridad a la entrada en vigencia de esta Ley, hayan adquirido
instrumentos financieros gravados con el impuesto establecido en el artículo
23, inciso c) de la Ley No. 7092, del 21 de abril de 1988, y sus reformas o de
acuerdo con las disposiciones de las Leyes No. 8343 y Ley de Contingencia
Fiscal del 18 de diciembre de 2002, continuarán teniendo el tratamiento
tributario vigente al momento de realizar la respectiva inversión o adquirir la
obligación contractual por un plazo de seis meses, contado a partir del primer
día del mes siguiente a la publicación de esta Ley, luego del cual estarán
sujetos a lo dispuesto en la presente Ley.
Para los inmuebles adquiridos con anterioridad a
la vigencia de esta Ley que no estén contabilizados, el contribuyente podrá
optar por determinar la ganancia de capital aplicando al precio de enajenación
el quince por ciento (15%), porcentaje que constituirá la base sobre la que se
aplicará la tarifa correspondiente a las ganancias de capital gravadas de
conformidad con el Título III de la presente Ley.
Período de Transición. Aquellos contribuyentes cuyo nuevo período
impositivo, de conformidad con el artículo 4 de esta Ley, no coincida con el
que tenía en operación, tendrán la obligación de presentar una segunda
declaración por el período no cubierto, que va del primer día siguiente al
cierre del período anterior al 31 de diciembre de ese mismo año.
En cuanto al cálculo para efectuar
los pagos parciales en el nuevo período impositivo se realizará con base en las
declaraciones de los anteriores períodos a excepción del período de transición.
La limitación de gastos establecida en el inciso
k) del artículo 11 de esta Ley, entrará a regir a partir del período fiscal
siguiente a la entrada en vigencia del Título I de esta Ley.
Para efectos de la aplicación del artículo 59 de
esta Ley, Principio de Libre Competencia, en el tanto no se elabore un nuevo
reglamento sobre precios de transferencia, los sujetos pasivos deberán
autoliquidar la obligación tributaria y cumplir con las demás obligaciones que
se establecen en el Decreto Ejecutivo No. 37898-H del 05 de junio de 2013,
denominado “Disposiciones sobre Precios de Transferencia”.
El tratamiento fiscal previsto en el párrafo
segundo del inciso h) del artículo 59 de la Ley No. 7092, Ley del Impuesto
sobre la Renta del 21 de abril de 1988 y sus reformas, modificado mediante el
artículo 60 de la Ley No. 9274 del 12 de noviembre de 2014, denominada “Reforma
Integral de la Ley No.8634 Ley del Sistema de Banca para el Desarrollo y
Reforma de otras Leyes”, se mantendrá vigente hasta que se cumpla el cuarto año
de vigencia de la Ley Nº 9274 citada, momento a partir del cual se aplicará la tarifa
del quince por ciento (15%) previsto en el inciso c) del artículo 56 de la
presente ley.
Las regulaciones contenidas en la presente Ley,
no modifican el tratamiento tributario otorgado a las empresas acogidas al
Régimen de Zonas Francas, las cuales mantendrán el tratamiento establecido en
la Ley No. 7210, Ley de Régimen de Zonas Francas del 23 de noviembre de 1990 y
sus reformas, por los plazos y con las condiciones establecidas en esta Ley.
TRANSITORIO
X.-
Las
solicitudes de cálculo especial de renta aprobadas según la resolución No. DGT-R-032-2014 de la Dirección General
de Tributación de las ocho horas del seis de agosto del dos mil catorce,
denominada “Resolución sobre la renta líquida presuntiva de empresas no
domiciliadas de transporte y comunicaciones internacionales con establecimiento
permanente en Costa Rica”, para la solicitud de un cálculo de renta líquida,
fundamentadas en el artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, Ley No.
7092, del 21 de abril de 1988, y sus reformas, vigentes al momento de la
entrada en vigor de la presente ley surtirán sus efectos jurídicos hasta la
finalización de su vigencia. Luego de esto, le serán aplicables las
disposiciones del artículo 13 de esta Ley.