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Estos cuadros muestran con claridad aritmética el beneficio que recibiría la clase media. Según el Ministerio de Hacienda la rebaja a ese sector de la población sería alrededor de 7 mil millones de colones la cual fue concebida por los diputados para compensar el aumento del gasto personal por la extensión eventual del IVA a los servicios.

También se puede apreciar como en el caso del proyecto, el tributo a pagar crece más que el impuesto de la presente Ley a partir de 18 millones de colones anuales de ingreso, mostrándose de ahí en adelante una evidente progresividad.

Es indudable que en esos tramos superiores de la tabla están incluidas las personas del último quintil de la distribución del ingreso nacional, quienes siendo únicamente el 20% de la población reciben el 54% del ingreso, de acuerdo a la reciente encuesta de hogares.

Según las estimaciones realizadas por el Fondo Monetario Internacional, hace tres años, este proyecto de la renta suministraría 98 mil millones de colones más de ingresos al Fisco.

Tomando en cuenta la inflación así como el hecho de que el FMI no consideró posteriores ampliaciones de la base, no es arriesgado asumir que este tributo, con buena administración, podrá alcanzar 150 mil millones de colones más que la actual.

IV. Impuesto de Renta de las Sociedades

IV.1. Base Imponible y Tasas

El proyecto no cambia inicialmente la tasa general del impuesto de renta a las sociedades pues lo mantiene en un 30%, pero sí amplía la base recaudatoria de las mismas, al usar el criterio de "renta global". Así todos los ingresos de las empresas, incluyendo los financieros, tendrán que pagar un 30%. Hoy los bancos y las empresas financieras tributan "cedularmente", es decir únicamente pagan el 0%, 5%, u 8% por sus ingresos por intereses de títulos y 30% por el resto.

También, la nueva ley gravaría dentro de cierto período las utilidades de “zonas libres”, de conformidad con lo establecido por el “Acuerdo sobre Subvenciones y Medidas Compensatorias” de la OMC.

Ha habido amplias discusiones sobre la tasa general con que debe gravarse a las empresas. Algunos mantienen la tesis de continuar con el 30%. Otros como el BIRF, ha sostenido en sus estudios que para mantener la competitividad debe establecerse el 15%.

El proyecto por evidentes razones fiscales, opta en mantener el 30% y empezar a disminuir desde el segundo año en un punto anual y así sucesivamente hasta llegar en el quinto año al 25%. Este proceso solo se producirá, en el caso de que la recaudación de la renta aumente en un porcentaje superior al crecimiento anual al del PIB. Caso contrario, la tasa vigente no se reducirá.

Dos razones hay para justificar este planteamiento: una es que desde el punto de vista del desarrollo, de la ocupación y de la atracción de la inversión extranjera directa le conviene al país no tener un porcentaje muy alto de gravamen. Algunos pocos países, tienen tasas más bajas que el 25%.

La segunda razón es que, las personas físicas de muy alto ingreso estarán gravadas con un impuesto promedio efectivo entre 24% y 27%, de modo que será indiferente tributar como persona jurídica o física, impidiendo así una traslación de un sistema a otro, como sucede en la práctica cuando hay grandes diferencias entre las tasas de los dos tipos de declaración.

IV.2. Tratamiento a la pequeña empresa

La ley de hoy día tiene dos tasas preferenciales para la pequeña empresa, 10% y 20% aplicables según los ingresos brutos de la sociedad. Efectuar esa clasificación con base en el "ingreso bruto" y no en "la basa imponible", es a todas luces antitécnico e injusto.

En el nuevo proyecto se plantea una tasa del 10% para la "pequeña empresa" así clasificada por MEIC, pero ese porcentaje solo se aplicará hasta más o menos 10 millones de utilidad, una vez indexado el monto original del proyecto. Por encima de esa suma entrará a pagar el 30%.

Esta disposición evitaría la división de empresas que se produce con fines tributarios, pues hoy día basta con separar una sociedad en varias partes para reducir las tasas a 10% y 20%.

IV.3. Régimen de incentivos a empresas pioneras

El sistema de renta presente no considera mecanismo alguno de incentivos a empresas pioneras. La nueva ley prescribe una tasa preferencial del 15% para aquellas empresas cuya tecnología pionera permita hacer avances científicos o técnicos de producción. Las empresas se califican según ciertos parámetros.

Asimismo se beneficiarán con esa tasa preferencial las sociedades de cualquier tecnología que se ubiquen en las zonas de "menor desarrollo relativo"; también sujetas a algunos parámetros.

IV.4. Exenciones

Las exenciones del Impuesto sobre la Renta se limitan a las siguiente entidades no lucrativas:

1) El gobierno y las municipalidades.

2) Las asociaciones solidaristas, asociaciones, cámaras y las cooperativas, solo en aquellas actos estrictamente cooperativos.

3) La Earth.

4) Los centros agrícolas cantonales de pequeña dimensión.

5) El Sistema de Pensiones del Magisterio Nacional.

6) La Sociedad de Seguros de Vida del Magisterio Nacional.

7) Las transferencias presupuestarias a las universidades de educación superior estatal.

Consideración Final

Debe quedar bien claro que sin una reforma fiscal profunda, que abarque aumentos de ingresos públicos con equidad, mejoramiento de la administración tributaria y racionalización del gasto gubernamental, las condiciones para el crecimiento económico y la competitividad internacional del país serán muy difíciles.

Esto significará que el actual proyecto debe complementarse con la aprobación de las modificaciones al Código de Normas y Procedimientos Tributarios y la creación de la Dirección Nacional de Tributación contempladas en el proyecto del Plan Fiscal.

LA ASAMBLEA LEGISLATIVA DE LA REPÚBLICA DE COSTA RICA

DECRETA:

LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

TÍTULO I

IMPUESTO SOBRE RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

CAPÍTULO PRELIMINAR

Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación

ARTÍCULO 1.- Naturaleza del impuesto

Establécese el impuesto sobre la renta de las personas físicas, que será un tributo de carácter personal y directo, y gravará, según los principios de igualdad, generalidad, progresividad y no confiscatoriedad, la renta de las personas físicas, de acuerdo con sus circunstancias personales y familiares.

ARTÍCULO 2.- Objeto del impuesto

1) Constituirá el objeto de este impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rentas, ganancias y pérdidas patrimoniales, y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hayan producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.

2) El impuesto gravará la capacidad económica del contribuyente, entendida esta como su renta disponible, que será el resultado de disminuir la renta total en la cuantía de las reducciones y deducciones previstas en esta Ley.

ARTÍCULO 3.- Ámbito de aplicación

El impuesto sobre la renta de las personas físicas se aplicará en todo el territorio costarricense, el cual se entenderá según la definición contenida en la Constitución Política.

ARTÍCULO 4.- Normas internacionales

Las disposiciones de la presente Ley se aplicarán sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado o pasen en el futuro a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con la Constitución Política de Costa Rica.

ARTÍCULO 5.- Definición de "paraíso fiscal"

Para los efectos de las normas relacionadas con paraísos fiscales contenidas en la presente Ley, se define como paraíso fiscal cualquier país o territorio no cooperante en el intercambio de información de trascendencia tributaria con nuestro país o que se niegue a suscribir convenios de intercambio de información con Costa Rica.

La calificación de paraíso fiscal podrá hacerse también respecto de algún régimen preferencial, en el cual la tributación, por razón de un gravamen de naturaleza idéntica o análoga al impuesto regulado en esta Ley, tenga una tarifa marginal superior, que sea inferior al cuarenta por ciento (40%) de la tarifa marginal superior que haya correspondido, de acuerdo con las normas de esta Ley o que hayan sido incluidos oficialmente por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), en la lista de jurisdicciones no cooperantes.

La administración tributaria publicará, con dos meses de antelación al inicio de cada período fiscal, la lista de paraísos fiscales, de acuerdo con las definiciones anteriores.

Si un país de este tipo o una parte de su territorio, accede al intercambio efectivo de información de trascendencia tributaria con Costa Rica, sin sujeción a secreto bancario o financiero, la administración tributaria, discrecionalmente, podrá levantar la calificación de paraíso fiscal.

Los sujetos por este impuesto y los demás regulados en esta Ley, deberán suministrar información en los términos que se establezcan reglamentariamente, en relación con las operaciones, las situaciones, los cobros y los pagos que efectúen o se deriven de la tenencia de valores o bienes relacionados, directa o indirectamente, con países o territorios calificados como paraísos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en los párrafos anteriores.

ARTÍCULO 6.- Definición de salario base

En esta Ley, las referencias a la denominación "salario base" deberán entenderse de acuerdo con el artículo 2 de la Ley N.º 7337, de 5 de mayo de 1993, y sus reformas.

CAPÍTULO I

Aspectos materiales, personales y temporales del impuesto

SECCIÓN I

Hecho generador y exenciones

ARTÍCULO 7.- Hecho generador

1) Constituirá el hecho generador de este impuesto la obtención de cualquier manifestación de renta por el contribuyente, de conformidad con lo dispuesto en los siguientes apartados.

2) Compondrán la renta del contribuyente:

a) Las rentas del trabajo definidas en esta Ley.

b) Las rentas del capital definidas en esta Ley.

c) Las rentas de las actividades económicas definidas en esta Ley.

d) Las ganancias y pérdidas patrimoniales definidas en esta Ley.

e) Las imputaciones de renta que se establezcan por ley.

3) Se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rentas del trabajo, del capital o de actividades económicas.

La valoración de las rentas presuntas a que se refiere este apartado, se efectuará por el valor normal en el mercado; por este se entenderá la contraprestación que se acuerde entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.

Si se trata de préstamos y operaciones de captación o utilización de capitales ajenos en general, se entenderá por valor normal en el mercado, el tipo de interés más alto del Sistema Bancario Nacional que se halle en vigor el último día del período impositivo.

4) Respecto de las rentas generadas fuera del territorio nacional, el hecho generador ocurre según se indica:

a) En relación con rentas pasivas derivadas de capitales de origen costarricense:

i) Las derivadas de capitales registrados de conformidad con el artículo 146 de esta Ley, especificadas en el apartado 7 del artículo 22 de esta Ley, con el devengo de las referidas rentas.

ii) Las derivadas de capitales no registrados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 146 de esta Ley, similares a las indicadas en el subinciso i) anterior, con el devengo de las referidas rentas.

b) Las demás rentas, con el devengo de las referidas rentas.

c) En relación con rentas pasivas derivadas de capitales de origen extranjero.

Con el ingreso al país de las correspondientes rentas pasivas.

Los extranjeros radicados o los que se radiquen en calidad de residentes, y que de acuerdo con el artículo 146 de esta Ley, registren ante la administración tributaria el valor de sus activos e inversiones financieras poseídas en el exterior, pagarán el impuesto en el momento de ingresar al país sus rentas pasivas. Una vez registrados oportunamente sus capitales del exterior, podrán ingresarlos libres de impuestos.

d) En relación con las demás rentas derivadas de capitales de origen extranjero.

Con el ingreso al país de las correspondientes rentas.

En el caso de que las rentas referidas en este apartado sean obtenidas en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, o por medio de él, el hecho generador se producirá con el devengo de tales rentas, independientemente de que sean ingresadas o no al territorio nacional.

Cuando se determine la existencia de ganancias patrimoniales injustificadas a las que se refiere el artículo 36 de esta Ley, no podrán justificarse argumentando que proceden de capitales o rentas originados en el extranjero.

Se presumirá que las rentas pasivas provienen de capitales de origen costarricense, salvo prueba en contrario a cargo del sujeto pasivo.

Asimismo, sin perjuicio de lo indicado en el párrafo anterior, ni de lo dispuesto en el artículo 146 de esta Ley, en todos los casos se presumirá que cualquier importe de recursos proveniente del exterior, constituye para el contribuyente un ingreso gravable, con las siguientes salvedades:

Si el sujeto pasivo comprueba a satisfacción de la administración tributaria lo siguiente:

i) Que tales recursos ya fueron objeto de imposición, de conformidad con las disposiciones de la presente Ley.

ii) Que corresponden a inversiones de capital destinadas al desarrollo de actividades productivas.

iii) Que se trata de recursos que ingresan durante el primer año de residencia del sujeto pasivo, con motivo de su traslado al país. Para estos efectos, el sujeto pasivo deberá presentar, a la administración tributaria el detalle con el monto del capital que va a ingresar para instalar adecuadamente su residencia.

En las situaciones previstas en los párrafos anteriores, competerá a la administración tributaria la valoración de la prueba, y podrá aceptar o rechazar, total o parcialmente, la citada prueba, de conformidad con las normas reglamentarias que se emitan en ese sentido.

Las rentas empresariales o de actividades económicas generadas fuera del territorio nacional, tendrán el tratamiento establecido en los artículos del 93 al 96 de la presente Ley.

5) Con respecto a las rentas generadas en el territorio nacional, el hecho generador ocurre en el momento de su devengo.

ARTÍCULO 8.- Exenciones

Estarán exentas del impuesto las siguientes rentas:

1) Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños materiales a las cosas, o por daños físicos o psíquicos a las personas, en la cuantía legal o judicialmente reconocida, así como las indemnizaciones de contratos de seguros por idéntico tipo de daños.

2) Las contraprestaciones procedentes del fondo de capitalización laboral y los otros fondos establecidos en el primer párrafo del artículo 8 de la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, y sus reformas, así como las indemnizaciones que se perciban de acuerdo con las disposiciones del Código de Trabajo y la Ley de asociaciones solidaristas, N.º 6970, de 7 de noviembre de 1984.

3) Las prestaciones reconocidas por los sistemas públicos y obligatorios de seguridad social de la Caja Costarricense de Seguro Social (CCSS), y el Instituto Nacional de Seguros (INS), provenientes de los subsidios por enfermedad y maternidad, así como las indemnizaciones por riesgos del trabajo.

4) El aguinaldo, hasta por una suma que no exceda la doceava parte de los salarios ordinarios y extraordinarios devengados en el año o la proporción correspondiente al lapso menor que se hubiere trabajado.

5) El monto correspondiente al salario escolar.

6) Las subvenciones otorgadas por el Estado y sus instituciones y por organismos internacionales, para la preservación del medio ambiente y para el sector agropecuario los fondos de compensación de precios para productores agropecuarios, para satisfacer necesidades de salud, vivienda, alimentación y educación, incluso las sumas recibidas por concepto de pensiones de los regímenes de gracia, parálisis cerebral y no contributivo de la CCSS.

7) Las becas públicas y las otorgadas por fundaciones y organismos internacionales y, en general, por entidades de enseñanza superior, cuya creación o funcionamiento esté amparado por una ley de la República, un convenio de sede aprobado por ley nacional o en convenio internacional suscrito por el Gobierno de la República, percibidas para cursar estudios en todos los niveles y grados del Sistema Educativo.

8) Las pensiones alimentarias y las anualidades para alimentación percibidas de los ascendientes o descendientes, del cónyuge, o de la persona conviviente de hecho, cuya unión libre sea pública, notoria, única y estable por más de tres años, en caso de separación o divorcio, en virtud de decisión judicial, establecidas de conformidad con el Código de Familia, Ley N.º 5476, de 21 de diciembre de 1973, y sus reformas.

9) Las adquisiciones, a título gratuito, provenientes de los padres y del cónyuge no separado legalmente o de la persona conviviente de hecho, cuya unión libre sea pública, notoria, única y estable por más de tres años, siempre que las adquisiciones no correspondan a incrementos patrimoniales no justificados en el transmitente.

10) Los salarios, honorarios y cualquier otro tipo de rentas del trabajo, provenientes de la prestación de servicios de docencia por extranjeros, a la Escuela de Agricultura de la Región Tropical Húmeda, al Centro Agrícola de Investigación y Enseñanza, al Instituto Interamericano para la Agricultura y al Instituto Centroamericano de Administración de Empresas.

11) Los intereses provenientes de títulos valores emitidos por el Estado en moneda extranjera, al amparo de las leyes N.º 7671, de 25 de abril de 1997, y N.º 7970, de 22 de diciembre de 1999, y sus reformas; y las rentas derivadas de los valores emitidos por el Banco Popular y de Desarrollo Comunal.

12) Las contribuciones al Régimen Obligatorio de Pensiones Complementarias, establecidas en la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, y sus reformas, hasta un máximo de un cinco por ciento (5%) del salario del trabajador.

13) Los intereses provenientes de títulos valores en moneda nacional emitidos por el Banco Popular y de Desarrollo Comunal, hasta por un monto de quinientos mil colones (Ë500.000,00). Anualmente, el Ministerio de Hacienda actualizará, el monto anterior, de conformidad con la variación en el índice de precios al consumidor determinada por el Instituto Nacional de Estadística y Censos (INEC).

14) Los intereses provenientes de títulos valores emitidos por las entidades autorizadas del Sistema Financiero Nacional para la Vivienda y el Banco Hipotecario de la Vivienda (Banbvi), al amparo de la Ley N.º 7052, de 13 de noviembre de 1986, siempre y cuando dichos títulos estén debidamente diferenciados, para efectos de control por parte de la administración tributaria. Los requerimientos específicos para su adecuado control serán establecidos reglamentariamente.

SECCIÓN II

Contribuyentes y atribución de rentas

ARTÍCULO 9.- Contribuyentes

Serán contribuyentes de este impuesto:

1) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio costarricense.

2) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en el extranjero, por alguna de las circunstancias previstas en los apartados 2 y 3 del artículo 10 de esta Ley.

ARTÍCULO 10.- Residencia habitual en territorio costarricense

1) El contribuyente tendrá su residencia en territorio costarricense, cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que permanezca en territorio costarricense más de ciento ochenta y tres días, durante el año natural. Para determinar este período de permanencia en el territorio de Costa Rica, se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país, mediante el correspondiente certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales de ese país. En el supuesto de países o territorios de los calificados como paraísos fiscales de conformidad con el artículo 5 de esta Ley, la administración tributaria exigirá que se pruebe la permanencia en esos territorios durante ciento ochenta y tres días en el año natural.

b) Que se ubique en Costa Rica el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, en forma directa o indirecta.

Salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país, mediante el correspondiente certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales de ese país, se presumirá que tiene su residencia habitual en territorio costarricense, cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, residan habitualmente en Costa Rica el cónyuge no separado legalmente, o la persona conviviente de hecho, cuya unión libre sea pública, notoria, única y estable por más de tres años, o los hijos menores de edad que dependan de aquel.

2) Se considerarán contribuyentes, las personas de nacionalidad costarricense, su cónyuge no separado legalmente, el o la conviviente de hecho, cuya unión libre sea pública, notoria, única y estable por más de tres años, y los hijos menores de edad que tengan su residencia habitual en el extranjero, por alguna de las siguientes condiciones:

a) Miembros de misiones diplomáticas costarricenses, comprendidos tanto el jefe de la misión, como los miembros del personal diplomático, administrativo, técnico o de servicios de la misión.

b) Miembros de las oficinas consulares costarricenses, comprendidos tanto el jefe de tales oficinas como el funcionario o el personal de servicio adscrito a ellas, con excepción de los vicecónsules honorarios o los agentes consulares honorarios y del personal dependiente de estos.

c) Titulares de cargo o empleo oficial del Estado costarricense, como miembros de las delegaciones y representaciones permanentes acreditadas ante organismos internacionales o que formen parte de delegaciones o misiones de observadores en el extranjero.

d) Funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga carácter diplomático ni consular.

No será de aplicación lo dispuesto en los incisos anteriores:

i) Cuando las personas referidas en los incisos de este apartado tengan su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición de cualquiera de las condiciones enumeradas en los incisos citados.

ii) En los casos de cónyuges no separados legalmente y de convivientes de hecho, cuya unión libre sea pública, notoria, única y estable y por más de tres años, o hijos menores de edad, cuando tengan su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición por el cónyuge, o la persona conviviente de hecho, el padre o la madre, de las condiciones enumeradas en los incisos de este apartado.

3) No perderán la condición de contribuyentes de este impuesto, las personas físicas de nacionalidad costarricense, que acrediten su nueva residencia fiscal en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, de conformidad con el artículo 5 de esta Ley. Esta regla se aplicará durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia.

4) Cuando no proceda la aplicación de normas específicas derivadas de tratados internacionales en los que Costa Rica sea parte, no se considerarán contribuyentes, a título de reciprocidad, los de nacionalidad extranjera que tengan su residencia habitual en Costa Rica, cuando tal circunstancia sea consecuencia de alguno de los supuestos establecidos en el apartado 2 de este artículo.

ARTÍCULO 11.- Régimen de atribución de rentas

Se considerarán rentas en régimen de atribución, las siguientes:

1) Las rentas correspondientes a las siguientes entidades: sociedades de hecho, condominios, sociedades irregulares, empresas individuales de responsabilidad limitada, cuentas en participación, fondos de inversión regulados por la Ley reguladora del mercado de valores, fideicomisos de inversión, fideicomisos testamentarios, de titulización y de garantía u otras figuras análogas, los encargos de confianza y las sucesiones, mientras permanezcan indivisas, se atribuirán a los socios, partícipes, beneficiarios, herederos, en los términos pactados, según corresponda. De no poder comprobarse, fehacientemente, los pactos correspondientes, se atribuirán por partes iguales.

2) Los fondos y los fideicomisos de inversión referidos en el apartado anterior, son aquellos cuyo objeto exclusivo sea la obtención de rentas de capital, ganancias patrimoniales asociadas a la transmisión de títulos representativos de participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad y ganancias patrimoniales asociadas a títulos productores de las rentas a que se refiere el apartado 6) del artículo 22; todo de conformidad con las definiciones de esta Ley.

El tratamiento de las rentas que se obtengan por medio de estos será, con las particularidades indicadas en este artículo, el que les habría correspondido a los beneficiarios o inversionistas contribuyentes, si hubieran actuado sin la intermediación de dichas figuras. Sin perjuicio de las normas que se desarrollan a continuación, este principio impositivo deberá aplicarse para cualquier tipo de figura que se constituya.

En estos casos, el sujeto administrador o fiduciario actuará en condición de responsable, de conformidad con el artículo 21 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Los pagadores de las rentas practicarán las retenciones que procedan de acuerdo con esta Ley. El responsable, al percibir las rentas respectivas, las clasificará de acuerdo con las categorías correspondientes a su naturaleza y comunicará a los beneficiarios contribuyentes el monto que corresponda a cada uno, distinguiendo la proporción correspondiente a las distintas clasificaciones de las rentas subyacentes indicadas, así como las retenciones soportadas. Independientemente de las condiciones de los títulos de participación en el fideicomiso, o figura análoga, el contribuyente deberá declarar esas rentas según su naturaleza, y les aplicará el régimen tributario que corresponda a cada una, en el mismo período en que el fideicomiso, o la figura análoga las haya obtenido por medio del administrador o fiduciario responsable.

3) También tributarán en el régimen de atribución de rentas las sociedades transparentes referidas en el artículo 70 de esta Ley, en la proporción que resulte de los estatutos sociales y, en su defecto, de acuerdo con la participación en el capital social. No obstante, a la parte de la base imponible atribuida que corresponda a rentas obtenidas por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad residente en territorio costarricense, le será aplicable la disposición contenida en el artículo 53 de esta Ley.

El contribuyente podrá optar por no aplicar este régimen de atribución de rentas; pero, en tal situación, el tipo impositivo del impuesto de sociedades será igual al tipo máximo previsto en la escala del impuesto a las personas físicas, vigente en el período fiscal correspondiente. En ese caso, la posterior distribución de dividendos o la ganancia de capital obtenida por la enajenación de acciones por una persona física, no se integrará en la base imponible de este impuesto.

4) Las rentas netas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan, para cada uno de los socios, herederos, beneficiarios o partícipes.

5) Se imputarán también los restantes elementos con trascendencia en el impuesto, como las retenciones soportadas o los pagos a cuenta efectuados.

6) La imputación deberá hacerse en el ejercicio durante el cual se devengan las rentas.

7) Las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán sujetas al impuesto sobre sociedades. No obstante, podrán ser objeto de la aplicación de su régimen de retenciones y pagos a cuenta.

ARTÍCULO 12.- Reglas de individualización de rentas

En general, la renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función de su origen o fuente. En particular, se considerará lo siguiente:

1) Las rentas del trabajo se atribuirán exclusivamente a quien haya generado el derecho a su percepción. No obstante, las pensiones y prestaciones de planes de pensiones, se atribuirán a las personas físicas en cuyo favor estén reconocidas.

2) Las rentas del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de donde provengan dichas rentas.

3) Las rentas de las actividades económicas se considerarán obtenidas por quienes realicen, en forma habitual, personal y directa, la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y los recursos humanos afectos a las actividades.

Salvo prueba en contrario, se presumirá que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades económicas.

4) Las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de los que provengan. Las ganancias patrimoniales injustificadas se atribuirán en función de la titularidad de los bienes o derechos en que se manifiesten. Las adquisiciones de bienes y derechos que no se deriven de una transmisión previa, como las ganancias en el juego o la adquisición de una cosa, mueble o inmueble por prescripción positiva, de conformidad con el Código Civil, se considerarán ganancias patrimoniales de la persona a quien corresponda el derecho a su obtención o que las haya ganado directamente.

SECCIÓN III

Elementos temporales del impuesto

ARTÍCULO 13.- Período impositivo y devengo del impuesto

Como regla general, el período impositivo será el año natural y el impuesto se devengará el 31 de diciembre de cada año. No obstante, el período impositivo será inferior al año natural, cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente en un día distinto de la fecha indicada del devengo y, en tal supuesto, el período impositivo terminará y el impuesto se devengará en la fecha del fallecimiento. Asimismo, en el caso de actividades económicas, se aplicarán, en lo conducente, las normas previstas para el impuesto de sociedades.

Asimismo, en las hipótesis a que se refiere el inciso b) del apartado 2 del artículo 45 de esta Ley, en relación con el régimen simplificado de estimación objetiva, se podrá establecer, reglamentariamente, un período impositivo trimestral, de la siguiente manera: de enero a marzo, de abril a junio, de julio a setiembre y de octubre a diciembre.

ARTÍCULO 14.- Imputación temporal

1) Regla general

Los ingresos y gastos que determinan la renta por incluir en la base del impuesto, se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:

a) Las rentas del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor. Este criterio se precisará reglamentariamente.

b) Las rentas de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del impuesto sobre sociedades, sin perjuicio de las especialidades que puedan establecerse en el Reglamento de la presente Ley.

c) Las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial.

2) Reglas especiales

a) Excepto de las rentas provenientes de actividades económicas, en el caso de operaciones a plazo, el contribuyente podrá optar por imputar, proporcionalmente, las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazo o con precio aplazado, aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la realización de la prestación, la entrega o la puesta a disposición, según corresponda, y el vencimiento del último plazo sea superior al año. Cuando el pago de una operación a plazo se haya instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de valores y estos hayan sido transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión.

b) Las diferencias positivas o negativas que se produzcan en las cuentas representativas de saldos en divisas o en moneda extranjera, se imputarán de conformidad con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 68 y en el apartado 6 del artículo 77, ambos de esta Ley.

c) Las rentas presuntas a que se refiere el apartado 3 del artículo 7 de esta Ley, se imputarán al período impositivo en que se entiendan producidas las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rentas del trabajo o del capital.

3) En caso de que el contribuyente haya optado por no imputar su renta al período en que la devengó, aplicándose las reglas especiales indicadas en el apartado 2 anterior, si por cambio de residencia pierde su condición, todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible correspondiente al último período impositivo que deba declararse por este impuesto, en las condiciones que se fijen reglamentariamente.

4) En caso de fallecimiento del contribuyente, todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible del último período impositivo que deba declararse.

CAPÍTULO II

Cuantificación de las bases imponibles y liquidables

SECCIÓN I

Definición y cuantificación de las rentas gravables

SUBSECCIÓN I

Rentas del trabajo

ARTÍCULO 15.- Renta bruta del trabajo por cuenta ajena y otras rentas del trabajo

1) Se considerará renta bruta del trabajo por cuenta ajena, toda contraprestación o ingreso, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, en dinero o especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal y no tenga el carácter de rentas de actividades económicas.

Se incluirán, entre otras, las siguientes:

a) Los sueldos y salarios de cualquier clase.

b) Los viáticos y las asignaciones para gastos de viaje, excepto los de transporte y los normales de alimentación y hospedaje, con los límites que se establezcan reglamentariamente. Esta excepción no incluye los rubros referidos a los conceptos indicados, cuando correspondan a asignaciones fijas periódicas, las cuales deberán ser consideradas en la categoría de sueldos y salarios.

c) Los montos reconocidos por gastos en telecomunicaciones y, en general, de conectividad, por gastos de alquiler de vehículo o de reconocimiento de kilometraje, excepto los normales que por tales conceptos sean reconocidos reglamentariamente. No se incluyen en esta excepción los rubros referidos a los conceptos indicados, cuando correspondan a asignaciones fijas periódicas, las cuales deberán ser consideradas en la categoría de sueldos y salarios.

d) Entre las retribuciones en especie, se considerarán, entre otras, el pago del alquiler de vivienda o la concesión del uso gratuito o a precio especial de la vivienda, siempre que no se trate de vivienda facilitada por las necesidades de desplazamiento especial del personal. Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los patronos para los planes de pensiones voluntarias de sus empleados, previstas por la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, y sus reformas, así como las cantidades aportadas por aquellos para hacer frente a compromisos por pensiones, a otros sistemas complementarios, institucionales o empresariales que se establezcan voluntariamente o por disposición legal, en la proporción correspondiente a las personas a quienes se vinculen las prestaciones. No se considerarán rentas del trabajo, las contribuciones efectuadas por los patronos a los regímenes de pensión públicos no sustitutos; tampoco las realizadas al Régimen de Invalidez, Vejez y Muerte, administrado por la CCSS o a los regímenes de pensión públicos sustitutos de este.

En el caso de las contribuciones o aportaciones voluntarias satisfechas por los patronos, a que se refiere el párrafo anterior, no se considerará salario en especie el importe que no supere el diez por ciento (10%) del ingreso bruto mensual del trabajador, de conformidad con el artículo 71 de la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, y sus reformas.

2) También se considerarán rentas del trabajo, aunque no respondan a las características del apartado anterior y no provengan del trabajo por cuenta ajena, las siguientes:

a) Las prestaciones de los distintos sistemas de previsión social, según se indica:

i) Las pensiones percibidas de los regímenes públicos y obligatorios de seguridad social, por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudez, orfandad o similares.

ii) Las prestaciones en forma de rentas vitalicias, programadas o permanentes, percibidas por los beneficiarios de los sistemas complementarios de planes de pensiones, tanto obligatorios como voluntarios, y de otros sistemas de previsión social diferentes de los planes de pensiones establecidos y regulados, de acuerdo con la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, y sus reformas.

En el caso de las prestaciones provenientes de planes voluntarios de pensión, el importe que se integrará en la base imponible estará constituido de la siguiente manera: de la prestación recibida, se integrará un porcentaje igual a la proporción que representan, sobre el total de aportes, aquellos que fueron objeto de reducción en la base imponible; todo lo anterior de acuerdo con los límites a la reducción de las aportaciones realizadas por los partícipes en los planes de pensiones y contribuciones del promotor a que se refiere el inciso a) del apartado 1 del artículo 46 de esta Ley.

b) Las cantidades que se les paguen o acrediten, por razón del cargo, a los representantes nombrados en cargos de elección popular y a los miembros de otras instituciones públicas, con exclusión -siempre y cuando no correspondan a asignaciones fijas periódicas, las cuales formen parte de las rentas gravadas en este inciso- de la parte de dichos montos que esas instituciones asignen para gastos de viaje y desplazamiento, comunicaciones y, en general, para conectividad, en las condiciones que se fijen reglamentariamente.

c) Las rentas derivadas de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, con exclusión de las cantidades que se asignen para gastos de viaje y desplazamiento, comunicaciones y, en general, conectividad, en las mismas condiciones que se fijen reglamentariamente para los trabajadores por cuenta ajena.

d) Las rentas derivadas de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que el derecho a su explotación se ceda y no exista organización propia para el desarrollo de estas actividades, por no ser habituales.

e) Las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración y demás miembros de otros órganos representativos.

f) Las retribuciones percibidas por quienes laboren en actividades humanitarias o de asistencia social promovidas por las organizaciones no gubernamentales o por otras entidades sin ánimo de lucro, salvo las cantidades para gastos que se determinen reglamentariamente.

ARTÍCULO 16.- Renta neta del trabajo

La renta neta del trabajo será el resultado de disminuir la renta bruta en el importe de las cuotas satisfechas a colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, con el límite anual de medio salario base.

ARTÍCULO 17.- Reducciones generales

Salvo lo dispuesto en el artículo anterior, las reducciones que podrán practicarse respecto de estas rentas del trabajo, serán las previstas en los artículos 40 y 46 de esta Ley.

SUBSECCIÓN II

Rentas del capital

ARTÍCULO 18.- Definición de rentas del capital

1) Se considerará renta bruta del capital, la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por dicho contribuyente.

No obstante, las rentas derivadas de la transmisión de la titularidad de los elementos patrimoniales, aun cuando exista un pacto de reserva de dominio, tributarán como ganancias o pérdidas patrimoniales, salvo que por esta Ley se califiquen como rentas del capital.

2) En todo caso, se incluirán como rentas del capital las siguientes:

a) Las provenientes de los bienes inmuebles, tanto rurales como urbanos, que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente.

b) Las que provengan del capital mobiliario y, en general, de los restantes bienes o derechos de los cuales el contribuyente sea titular, que no se encuentren afectos a actividades económicas realizadas por dicho contribuyente.

SUBSECCIÓN II-1

Rentas del capital inmobiliario

ARTÍCULO 19.- Renta bruta del capital inmobiliario

1) Se considerarán rentas brutas procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rurales y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todas las que se deriven del arrendamiento, la constitución o la cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre dichos bienes, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.

2) Conformarán una categoría especial de rentas del capital inmobiliario, las obtenidas por medio de fondos de inversión inmobiliaria regulados por la Ley reguladora del mercado de valores, N.º 7732, de 17 de diciembre de 1997, para efectos del tratamiento especial que se les confiere en el artículo 38 de esta Ley.

3) Se computará como renta bruta el importe que, por todos los conceptos, se reciba del adquirente del derecho, del cesionario, el arrendatario o el subarrendatario, incluso, en su caso, el correspondiente a todos los bienes cedidos con el inmueble.

ARTÍCULO 20.- Gastos deducibles

1) Para determinar la renta neta, de la renta bruta se deducirán todos los gastos necesarios para su obtención. No obstante lo anterior, en cuanto a los rubros indicados a continuación, el importe conjunto por deducir por su concepto, no podrá superar la cuantía de la renta bruta proveniente de cada bien, derecho o facultad de uso o disfrute, según corresponda:

a) Los intereses y demás gastos de financiación de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan las rentas.

b) El importe de la depreciación aplicable a los bienes de los que procedan las rentas, conforme se determine reglamentariamente.

c) El importe de la depreciación aplicable por la parte proporcional del valor de adquisición satisfecho, en el caso de rentas derivadas de la titularidad de un derecho o una facultad de uso o disfrute, conforme se determine reglamentariamente.

2) El saldo negativo que eventualmente se origine en la aplicación de las deducciones previstas en este artículo, sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos a) y b) del apartado anterior, será compensable con los otros tipos de renta obtenidos por el contribuyente.

ARTÍCULO 21.- Renta mínima en caso de parentesco

Cuando el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario del bien inmueble o del derecho real que recaiga sobre este, sea el cónyuge, la persona conviviente de hecho, cuya unión sea pública, notoria, única, estable y por más de tres años, o un pariente del contribuyente, incluidos los afines, incluso hasta el tercer grado, la renta neta total no podrá ser inferior a un uno por ciento (1%) del valor del bien inmueble, calificado como tal mediante la Ley N.º 7509, Impuesto sobre bienes inmuebles, de 9 de mayo de 1995, y sus reformas. La determinación del mínimo indicado se efectuará proporcionalmente al número de días en que se generó la renta, según corresponda en cada período impositivo.

SUBSECCIÓN II-2

Rentas del capital mobiliario

ARTÍCULO 22.- Rentas brutas del capital mobiliario

Se considerarán rentas brutas del capital mobiliario, las siguientes:

1) Las rentas obtenidas por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad. Dentro de esta categoría quedan incluidas las siguientes rentas, dinerarias o en especie:

a) Los dividendos y otras participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad, independientemente del origen de la transacción mediante la cual se adquirieron los títulos valores o los valores generadores de esas rentas.

b) Las rentas procedentes de cualquier clase de activos, que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, las ventas, las operaciones, los ingresos o los conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remuneración del trabajo personal. De esta consideración se exceptúa la entrega de acciones representativas de utilidades no distribuidas.

c) Las rentas que se deriven de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, sobre los valores o las participaciones que representen la participación en los fondos propios de la entidad.

d) Cualquier otra utilidad o excedente, distinto de los anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe, incluso los que procedan de cooperativas y asociaciones solidaristas.

e) La distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones. El importe obtenido reducirá, hasta su anulación, el valor de adquisición de las acciones o participaciones afectadas y el exceso que pueda resultar tributará como renta del capital mobiliario.

Las rentas indicadas, en cuanto procedan de entidades residentes en territorio costarricense, incluso las provenientes de empresas acogidas al régimen simplificado de estimación objetiva y solo cuando proceda aplicar el método para evitar la doble imposición, previsto en el inciso b) del apartado 1 del artículo 53 de esta Ley, se multiplicarán por el porcentaje que resulte de dividir 1 entre el resultado de sustraer de 1 el tipo general o especial del impuesto de sociedades vigente que corresponda, para que sean incorporados como renta bruta del capital, obtenida por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

2) Rentas obtenidas por la cesión de capitales propios a terceros.

Se considerarán rentas obtenidas por la cesión de capitales propios a terceros, las contraprestaciones de todo tipo, de carácter explícito o implícito, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, el reembolso, la amortización, el canje o la conversión, de cualquier clase, de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.

a) En particular, tendrán esta consideración:

i) Las rentas procedentes de cualquier instrumento de giro, incluso los originados por operaciones comerciales, a partir del momento en que se endose o transmita, salvo que el endoso o la cesión se efectúe como pago de un crédito de proveedores o suministradores.

ii) La contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluso las basadas en operaciones sobre activos financieros.

iii) Las rentas derivadas de operaciones de cesión temporal de activos financieros con pacto de recompra o reportos. Como valor de canje o conversión de estos reportes se tomará el correspondiente a los valores que se reciban. Asimismo, las rentas provenientes de negociaciones bajo la modalidad de préstamo de valores y similares.

iv) Las rentas satisfechas por una entidad financiera, como consecuencia de la transmisión, cesión o transferencia, total o parcial, de un crédito titularidad de aquella.

b) En el caso de transmisión, el reembolso, la amortización, el canje o la conversión de valores, se computará como renta la diferencia entre el valor de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de aquellos y su valor de adquisición o suscripción.

3) Rentas en dinero o en especie procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el inciso a) del apartado 2 del artículo 15 de esta Ley, deban tributar como rentas del trabajo.

En particular, se aplicarán a estas rentas de capital mobiliario las siguientes reglas:

a) Cuando se perciba un capital diferido al final de un plazo determinado, la renta del capital mobiliario la determinará por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.

b) En los casos de las rentas vitalicias inmediatas, -aquellas que se generan desde que se aporta el capital y de por vida- y de las rentas temporales inmediatas -aquellas que se generan desde que se aporta el capital y por un plazo predeterminado- ambas que no hayan sido adquiridas por herencia, legado ni por ningún otro título sucesorio, se considerará renta de capital mobiliario el resultado de aplicar, a cada anualidad, los porcentajes que, se determinen reglamentariamente, con base en cálculos técnicos actuariales que tomen en cuenta la edad del perceptor, con el fin de distinguir la parte que es renta de la que es reembolso de capital. Los porcentajes se determinarán considerando, en el caso de rentas vitalicias inmediatas, la edad del perceptor en el momento de la constitución de la renta y, tratándose de rentas temporales inmediatas, el plazo durante el cual se obtendrá la renta.

Los porcentajes así determinados permanecerán constantes durante el plazo de obtención de la renta.

c) Cuando se perciban rentas diferidas, sean estas vitalicias o temporales, se considerará renta del capital mobiliario el resultado de aplicar, a cada anualidad, el porcentaje correspondiente de los previstos en el inciso b) de este apartado, incrementado en la rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta, en la forma que se determine reglamentariamente.

d) En el caso de extinción de las rentas temporales o vitalicias, cuando la extinción de la renta se origine en el ejercicio del derecho de rescate, la renta del capital mobiliario será el resultado de lo siguiente:

i) Sumar al importe del rescate las rentas satisfechas hasta dicho momento.

ii) Restar las primas satisfechas y las cuantías que, de acuerdo con los incisos anteriores de este apartado, hayan tributado como rentas del capital mobiliario.

4) Otras rentas del capital mobiliario.

Quedan incluidas en este epígrafe, entre otras, las siguientes rentas, dinerarias o en especie:

a) Las procedentes de la propiedad intelectual, cuando el contribuyente no sea el autor, y las procedentes de la propiedad industrial que no se encuentren afectas a actividades económicas realizadas por el contribuyente.

b) Las procedentes de la prestación de asistencia técnica, salvo que dicha prestación tenga lugar en el ámbito de una actividad económica.

c) Las procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o establecimientos mercantiles, patentes de licores, patentes comerciales, derechos de llave o aviamiento, o minas, así como las procedentes del subarrendamiento percibidas por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.

d) Las rentas vitalicias u otras temporales que tengan por causa la captación de capitales. Se considerará renta del capital mobiliario, el resultado de aplicar, a cada anualidad los porcentajes previstos por el inciso b) del apartado anterior de este artículo para las rentas, vitalicias o temporales, inmediatas, derivadas de contratos de seguro de vida.

5) No se considerarán renta de capital mobiliario, sin perjuicio de su tributación por el concepto que corresponda, los intereses o similares obtenidos por el contribuyente por sus ventas a plazo realizadas en el desarrollo de su actividad económica habitual.

6) Dentro de las rentas del capital mobiliario descritas en los apartados 1 y 2 de este artículo, constituirán una categoría especial, para efectos del tratamiento especial que se les confiere en el artículo 38 de esta Ley, las procedentes de las transacciones efectuadas con el objeto de captar recursos en el mercado financiero costarricense primario o secundario, y las derivadas de otros mercados no organizados, en los que no pueda realizarse oferta pública, señalados en el artículo 22 de la Ley reguladora del mercado de valores, N.º 7732, de 17 de diciembre de 1997, y sus reformas, independientemente del instrumento financiero que los genere, de acuerdo con la siguiente descripción:

a) Las rentas que se obtengan por la cesión de recursos financieros a entidades autorizadas para realizar intermediación financiera, de conformidad con el artículo 116 de la Ley orgánica del Banco Central de Costa Rica, N.º 7558, de 3 de noviembre de 1995, y sus reformas, y bajo la supervisión de la Superintendencia General de Entidades Financieras (Sugef).

b) Las rentas que se obtengan por la cesión de recursos a entidades o personas, reguladas por la Sugef, que capten del público por intermedio del mercado de valores.

c) Las rentas que se obtengan por la cesión de recursos financieros captados por el Estado, las municipalidades y las instituciones autónomas, y las semiautónomas del Estado.

En ningún caso se considerarán rentas calificadas en este apartado:

i) Las provenientes de contratos de préstamos entre particulares.

ii) Las provenientes de préstamos de los bancos e instituciones financieras a los particulares o entre sí.

Las rentas que constituyen la categoría especial a que se refiere este apartado, serán las siguientes:

i) Los intereses.

ii) Los descuentos.

iii) Las ganancias de capital, excepto las contempladas en el apartado 4 del artículo 30 de esta Ley.

iv) Las rentas derivadas de operaciones de recompra o reportos.

7) Las rentas de fuente extraterritorial contempladas en el apartado 4 del artículo 7, de esta Ley, las cuales tendrán el siguiente tratamiento:

a) Las rentas pasivas derivadas de capitales de origen costarricense y registradas de conformidad con el artículo 146 de esta Ley, recibirán el tratamiento especial contemplado en el inciso b) del apartado 1 del artículo 38 de esta Ley, y deberán pagar el importe correspondiente, según la tarifa y plazo establecidos en el apartado 3 del artículo 50 de esta Ley.

b) Las rentas pasivas derivadas de capitales de origen costarricense y no registrados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 146 de esta Ley, así como las demás rentas incluidas las de capitales que no sean de origen costarricense, diferentes de las pasivas, deberán ser integradas a la base imponible general del contribuyente establecida en el artículo 37 de esta Ley, con la tarifa que corresponda, de acuerdo con el inciso 1) del artículo 49 de esta Ley.

c) Las obtenidas en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, o a través de él, deberán de ser integradas a la base imponible general del contribuyente establecidas en el artículo 37 de esta Ley, con la tarifa correspondiente, de acuerdo con el inciso 1) del artículo 49 de esta Ley. De lo dispuesto en este inciso se exceptúan las rentas referidas en el apartado 8 de este artículo, a las cuales se les aplicará la tarifa y el plazo para liquidar y pagar que se establecen en el apartado 3) del artículo 50 de esta Ley.

d) Las rentas pasivas derivadas de capitales que no sean de origen costarricense, siempre y cuando previamente hayan sido registrados, tendrán el tratamiento especial a que se refiere el apartado 1 inciso b) del artículo 38 de esta Ley, en el momento de su ingreso al país. Para efectos de la liquidación y el pago del importe correspondiente, se deberá aplicar el procedimiento previsto en el inciso a) de este apartado.

Las rentas pasivas de fuente extraterritorial a las que se les dará el tratamiento previsto en el apartado 4 del artículo 7 de esta Ley, serán los siguientes rendimientos, producto de las transacciones efectuadas para captar recursos del mercado financiero bursátil:

i) Los intereses.

ii) Los descuentos.

iii) Las ganancias de capital, excepto las contempladas en el artículo 30 apartado 4 de esta Ley.

iv) Las rentas derivadas de operaciones de recompra o reportos.

En todo caso, las rentas generadas por capitales no registrados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 146 de esta Ley, deberán integrarse en la base general del sujeto pasivo.

No procederá aplicar el tratamiento previsto en este apartado, para las rentas pasivas, cuya imputación deba efectuarse de conformidad con el Régimen de Transparencia Fiscal Internacional e Instituciones de Inversión Colectiva, a que se refieren los artículos 106 y 107 de esta Ley.

8) Asimismo, constituirá una categoría especial, para efectos de recibir el tratamiento especial a que se refiere el inciso b) del apartado 1 del artículo 38 de esta Ley, las rentas referidas en el inciso a) del apartado 4 del artículo 7 de esta Ley, provenientes de instituciones financieras del exterior, reconocidas por el Banco Central de Costa Rica y la administración tributaria como instituciones de primer orden, de conformidad con lo dispuesto en el inciso c) del artículo 126 de esta Ley.

ARTÍCULO 23.- Gastos deducibles

De las rentas brutas únicamente se deducirá lo siguiente:

1) Los gastos de administración y depósito de valores negociables.

2) Cuando se trate de rentas derivadas de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o establecimientos mercantiles, patentes de licores, patentes comerciales, derechos de llave o aviamiento, de minas o de subarrendamientos, se deducirán de las rentas brutas los gastos necesarios para su obtención y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o derechos de los cuales procedan ingresos, conforme se establezca reglamentariamente.

SUBSECCIÓN III

Rentas de actividades económicas

ARTÍCULO 24.- Rentas brutas de actividades económicas

1) Se considerarán rentas brutas de actividades económicas las que procedan del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, e impliquen, por parte del contribuyente, la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. La actividad podrá ser permanente u ocasional, y podrá desarrollarse mediante local fijo, o sin local fijo, ya sea en forma ambulante o estacionaria. Por actividad ocasional se entiende la que, reuniendo los requisitos indicados, se agota en la realización de eventos de duración limitada.

En particular, tendrán esta consideración las rentas de las actividades de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluso las de artesanía, las agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, avícolas, de construcción, mineras o de explotación de otros depósitos naturales, así como el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2) Para efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o la compraventa de inmuebles se realizará como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de dicha actividad.

b) Que para la ordenación de la actividad se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y por jornada completa.

ARTÍCULO 25.- Reglas generales de cálculo de la renta neta

1) La renta neta de las actividades económicas se determinará, según las normas del impuesto sobre sociedades.

2) Para determinar la renta neta de las actividades económicas, no se incluirán las ganancias ni las pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a dichas actividades, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la subsección V de la sección I del presente capítulo.

3) Se atenderá al valor normal en el mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad, que el contribuyente ceda o preste a terceros en forma gratuita y por el costo de producción o de adquisición, cuando se destine al uso o al consumo propio.

Asimismo, cuando medie contraprestación y esta sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes y servicios, se atenderá a este último, salvo prueba en contrario por parte del contribuyente.

ARTÍCULO 26.- Elementos patrimoniales afectos

1) Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente.

b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad. No se consideran afectos los bienes de esparcimiento y recreo ni, en general, los de uso particular del titular de la actividad económica.

c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales necesarios para la obtención de las respectivas rentas. En ningún caso, tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros.

2) Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan solo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a la parte de esos elementos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En ningún caso, serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.

Reglamentariamente podrán determinarse las condiciones en que, no obstante su utilización para necesidades privadas en forma accesoria y notoriamente irrelevante, determinados elementos patrimoniales puedan considerarse afectos a una actividad económica.

3) La consideración de elementos patrimoniales afectos lo será con independencia de que la titularidad de estos, en caso de matrimonio y en virtud de las correspondientes capitulaciones matrimoniales, pueda resultar común a ambos cónyuges. La misma regla se aplicará para la unión de hecho pública, notoria, única y estable y por más de tres años.

ARTÍCULO 27.- Normas simplificadas para la determinación de la renta neta en base cierta

Junto a las reglas generales del artículo 25 de esta Ley, reglamentariamente podrán establecerse normas especiales para la cuantificación de determinados gastos deducibles en el caso de empresarios y profesionales en el régimen de base cierta, en los casos en que la cuantificación exacta de los gastos presente dificultades significativas o encarezca desproporcionadamente los costos de gestión.

ARTÍCULO 28.- Normas para la determinación de la renta neta en estimación objetiva

El cálculo de la renta neta en la estimación objetiva se regulará por lo establecido en el inciso b) del apartado 2 del artículo 45 de esta Ley.

SUBSECCIÓN IV

Rentas irregulares

ARTÍCULO 29.- Concepto e inclusión en las rentas netas. Regla general

Se considerarán rentas irregulares, las referidas en las secciones anteriores, cuyo período de generación sea superior a dos años. Para su inclusión en la respectiva base imponible, les será de aplicación el siguiente procedimiento:

1) Las rentas irregulares se dividirán entre el número de años en que se generaron; el resultado de esa operación se integrará en la base imponible del tipo de renta correspondiente, del período en que se obtiene la renta irregular.

2) Al importe de la renta no integrada en la base imponible, se le aplicará el tipo medio de gravamen al que se refiere el apartado 2 del artículo 49 de esta Ley.

3) El cómputo del período de generación, en el caso de que las rentas a que se refiere este artículo se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

SUBSECCIÓN V

Ganancias y pérdidas patrimoniales

ARTÍCULO 30.- Concepto

1) Serán ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente, que se pongan de manifiesto en razón de cualquier alteración en la composición de aquel siempre que tales variaciones no sean conceptual izadas por esta Ley como rentas de otro tipo.

2) Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

a) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la distribución de bienes gananciales como consecuencia de la extinción del vínculo entre los cónyuges (o convivientes de hecho), de conformidad con las disposiciones contenidas en el Código de Familia, Ley N.º 5476, de 21 de diciembre de 1973, y sus reformas.

c) En los supuestos del aporte a un fideicomiso de garantía o a un fideicomiso testamentario.

En ningún caso, los supuestos a que se refiere este apartado podrán dar lugar a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.

3) Se estimará que no existe ganancia ni pérdida patrimonial, en los siguientes supuestos:

a) En las reducciones del capital.

Cuando la reducción de capital tenga por finalidad la devolución de aportaciones, se considerará renta del capital mobiliario la parte correspondiente a utilidades acumuladas, no distribuidas previamente.

b) Transmisiones gratuitas por causa de muerte del contribuyente, desde el punto de vista de su sucesión y de sus herederos.

4) Constituirán una categoría especial de ganancias patrimoniales, para los efectos de su inclusión en la base general a que se refiere el artículo 37 de esta Ley, las provenientes de la enajenación de acciones y de otros títulos de participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

5) Estarán exentas del impuesto para el transmitente, las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto:

a) Con ocasión de las donaciones referidas en el inciso c) del apartado 1 del artículo 46 de esta Ley.

b) Cuando personas mayores de sesenta y cinco años transmitan, por única vez, su vivienda habitual.

c) En la enajenación ocasional de bienes muebles de uso personal del contribuyente o de todos o algunos de los objetos que forman parte del mobiliario de su casa de habitación, con excepción de obras de arte cuyo valor de transmisión sea superior a diez salarios base. Asimismo, estarán exentas las ganancias de capital que se obtengan de la enajenación de bienes muebles cuando, en un período fiscal, la diferencia entre el total de las enajenaciones y el costo comprobado de la adquisición de los bienes enajenados no exceda de tres salarios base elevados al año. Por la utilidad que exceda no se aplicará la exención. Tampoco se aplicará la exención respecto de las que se manifiesten en la venta de vehículos, embarcaciones y aeronaves.

No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes:

a) Las no justificadas.

b) Las debidas al consumo.

c) Las debidas a transmisiones gratuitas por actos “inter- vivos” o a liberalidades.

d) Las debidas a pérdidas en juegos de azar.

ARTÍCULO 31.- Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales. Norma general

El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será:

1) En el supuesto de transmisión onerosa o gratuita, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.

2) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o de las partes proporcionales, en su caso.

ARTÍCULO 32.- Transmisiones a título oneroso

1) El valor de adquisición estará formado por la suma de lo siguiente:

a) El importe real por el que dicha adquisición se haya efectuado.

b) El costo de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses de la financiación ajena, que hayan sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que se determinen reglamentariamente, este valor se reducirá en el importe de las amortizaciones o depreciaciones.

2) El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, según se establezca reglamentariamente, con base en las variaciones de los índices de precios al consumidor que determine el Instituto Nacional de Estadística y Censos (INEC). La actualización se aplicará de la siguiente manera:

a) Sobre los importes a que se refieren los incisos a) y b) del apartado anterior atendiendo al año en que se hayan satisfecho.

b) Sobre las amortizaciones y depreciaciones, atendiendo al año al que correspondan.

3) El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se haya efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos referidos en el inciso b) del apartado 1 de este artículo, en cuanto resulten cubiertos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso, este prevalecerá.

Cuando se trate de bienes inmuebles sujetos al impuesto sobre bienes inmuebles, para establecer la variación patrimonial se considerarán el valor registrado para efectos de ese impuesto, y el valor de venta o transmisión. Para estos efectos, se considerará valor registrado, el que conste en la administración tributaria respectiva, con una antelación de doce meses a la fecha en que se efectúe la transmisión; en defecto de lo anterior, será el último que conste en esa administración.

ARTÍCULO 33.- Transmisiones a título gratuito

Cuando la adquisición o la transmisión haya sido a título gratuito, se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos que resulten de la aplicación del valor real o precio normal de mercado.

ARTÍCULO 34.- Normas específicas de valoración

1) Sin perjuicio de la aplicación de las normas generales indicadas en los artículos anteriores, cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda:

a) De la transmisión, a título oneroso, de valores admitidos a negociación en alguno de los mercados organizados de valores costarricenses y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión, determinado por su cotización en el mercado organizado, en la fecha en que se produzca la transmisión o por el precio pactado, cuando este sea superior a la cotización.

En caso de que el transmitente haya transmitido previamente los derechos de suscripción preferente, para determinar el valor de adquisición se deducirá el importe obtenido por la transmisión de los derechos de suscripción.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, si el importe obtenido en la transmisión de los derechos de suscripción es superior al valor de adquisición de los valores de los cuales proceden tales derechos, para el transmitente, la diferencia tendrá la consideración de ganancia patrimonial, en el período impositivo en que se produzca la transmisión.

b) De la transmisión, a título oneroso, de valores o participaciones no admitidos a negociación en mercados costarricenses de valores regulados oficialmente y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de transmisión.

Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de transmisión no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:

i) La cifra resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

ii) El que resulte de capitalizar al tipo veinte por ciento (20%) el promedio de los resultados de los tres ejercicios fiscales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto. Para este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos, así como las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los valores o las participaciones que correspondan al adquirente.

El importe obtenido por la transmisión de derechos de suscripción procedentes de estos valores o participaciones, tendrá para el transmitente la consideración de ganancia patrimonial en el período impositivo en que la citada transmisión se produzca.

Para los efectos de la aplicación de los incisos a) y b) anteriores, cuando se trate de acciones que parcialmente se hayan recibido como representativas de utilidades reinvertidas, su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el contribuyente. Cuando se trate de acciones que totalmente se hayan recibido como representativas de utilidades reinvertidas, el valor de adquisición tanto de estas como de las que procedan resultará de repartir el costo total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los distribuidos en representación de las utilidades reinvertidas correspondientes.

c) De la transmisión de valores o participaciones en el capital de sociedades transparentes, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre el valor de adquisición y de titularidad y el valor de transmisión de aquellas.

Para tal efecto, el valor de adquisición y de titularidad se estimará integrado:

i) Por el precio o la cantidad desembolsada para su adquisición.

ii) Por el importe de los beneficios sociales que, sin distribución efectiva, hayan sido atribuidos a los contribuyentes como rendimientos de sus acciones o participaciones, en el período comprendido entre su adquisición y su enajenación.

iii) Cuando se trate de socios que adquieran los valores con posterioridad a la imputación de la base imponible positiva, se disminuirá el valor de adquisición en el importe de los dividendos o las participaciones en beneficios procedentes de períodos impositivos durante los cuales la sociedad se haya encontrado en el régimen de atribución de rentas como sociedad transparente.

En el caso de sociedades de mera tenencia de bienes, el valor de transmisión por computar será, como mínimo, el teórico resultante del último balance aprobado, una vez sustituido el valor neto contable de los inmuebles por el valor que tendrían a efectos del impuesto sobre traspasos de inmuebles.

Lo dispuesto en este inciso se entenderá sin perjuicio de la aplicación, cuando proceda, de lo previsto en materia de derechos de suscripción en los dos incisos anteriores.

d) De las aportaciones no dinerarias a sociedades, la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes o derechos aportados y la cantidad mayor de las siguientes:

i) El valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por la aportación o, en su caso, la parte correspondiente de dicho valor. A este valor se le añadirá el importe de las primas de emisión.

ii) El valor de cotización de los títulos recibidos en la fecha de formalización de la aportación o el día inmediato anterior.

iii) El valor de mercado del bien o derecho aportado.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los títulos recibidos como consecuencia de la aportación no dineraria.

e) En los casos de separación de los socios o de disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o la participación de capital que corresponda.

En los casos de escisión, fusión o absorción de sociedades, la ganancia o pérdida patrimonial del contribuyente se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o de derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados.

f) En el caso de traspaso del derecho de arrendamiento o del derecho de llave de un local, la ganancia patrimonial se computará al cedente en el importe que le corresponda en el traspaso.

Cuando el derecho de traspaso se haya adquirido mediante precio, tendrá la consideración de valor de adquisición, por lo cual la ganancia patrimonial se computará por la diferencia entre este precio y el valor de transmisión.

g) De la permuta de bienes o derechos, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:

i) El valor de mercado del bien o derecho entregado.

ii) El valor de mercado del bien o derecho recibido a cambio.

h) En las transmisiones de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor actual financiero actuarial de la renta y el valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos.

i) En las incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión, se computará como ganancia patrimonial el valor de mercado de aquellos.

j) En las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien que se transmite, y el valor de transmisión.

Para estos efectos, se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de la revaluación realizada conforme a lo establecido por el apartado 7 del artículo 76 de esta Ley, relativo al impuesto de sociedades.

2) Para efectos de lo dispuesto en los incisos a), b) y c) del apartado anterior, cuando existan valores homogéneos se considerará que los transmitidos por el contribuyente son aquellos que adquirió en primer lugar. Asimismo, cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripción, se entenderá que los transmitidos corresponden a los valores adquiridos en primer lugar.

ARTÍCULO 35.- Reinversión en los casos de transmisión de vivienda habitual y de elementos afectos a actividades económicas

1) Exclúyanse del gravamen, las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en el plazo de dos años y con las condiciones que se determinen reglamentariamente.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, de tributación únicamente se excluirá la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida correspondiente a la cantidad reinvertida.

2) Los contribuyentes que realicen actividades económicas y transmitan elementos afectos a ellas, podrán optar por tributar por las ganancias patrimoniales que se produzcan con arreglo a las normas referentes al impuesto sobre la renta de las personas físicas, o por aplicar las disposiciones previstas en el impuesto sobre sociedades, para la reinversión de beneficios extraordinarios; en cuyo caso, se integrará en cada período impositivo el importe total de la ganancia patrimonial imputable a dicho período, en la parte general de la base imponible.

ARTÍCULO 36.- Ganancias patrimoniales injustificadas

Tendrán la consideración de ganancias de patrimonio injustificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta declarada por el contribuyente ni con el patrimonio preexistente, así como la inclusión de deudas inexistentes, en cualquier declaración por este impuesto o en los libros o registros oficiales.

Las ganancias patrimoniales injustificadas se integrarán en la base liquidable general del período impositivo respecto del cual se descubran, salvo si el contribuyente prueba suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del período de prescripción.

SECCIÓN II

Integración y compensación de rentas: bases imponibles

ARTÍCULO 37.- Integración y compensación de rentas en la base imponible general

1) La base imponible general se formará con la totalidad de la renta del contribuyente, excluidas de ella las ganancias y pérdidas patrimoniales; las rentas a que se refiere el apartado 1 del artículo 38 de esta Ley, se integrarán en la base imponible general, observando lo dispuesto en el apartado 3 de este artículo. No obstante, en esta base se incluirán las ganancias y pérdidas patrimoniales a que se refiere el apartado 4 del artículo 30 de esta Ley.

2) Esta base imponible general estará constituida por el saldo resultante de integrar y compensar, en cada período impositivo, las rentas del trabajo, de actividades económicas, de capital inmobiliario, del capital mobiliario, las ganancias y pérdidas patrimoniales a que se refiere el citado apartado 4 del artículo 30 de esta Ley, las rentas descritas en los incisos b) y c) del apartado 7 del artículo 22 de esta Ley, así como las imputaciones de renta de los regímenes especiales y cualquier otra que la ley establezca y no esté incluida en la base especial; todas ellas determinadas conforme a lo previsto en esta Ley.

3) En relación con las rentas a que se refiere el apartado l del artículo 38 de esta Ley, se procederá de la siguiente manera:

a) Se incluirán en la base imponible general para efectos de aplicar la escala general del impuesto, establecida en el apartado 1 del artículo 49 de esta Ley.

b) Una vez calculado el impuesto, se reconocerá como reducción de este, el importe resultante de aplicar el tipo medio de gravamen -obtenido según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 49 de esta Ley- sobre los primeros cincuenta y cinco mil dólares moneda de curso legal en los Estados Unidos de América (US$55.000,00), o su equivalente en colones, recibidos por concepto de las mencionadas rentas, o el importe de las retenciones y los pagos a cuenta, según corresponda, efectuados sobre el monto indicado, el que sea mayor.

c) Sobre el exceso de cincuenta y cinco mil dólares moneda de curso legal en los Estados Unidos de América (US$55.000.00), o su equivalente en colones, únicamente se reconocerá como pago a cuenta del tributo a cargo del sujeto pasivo, el importe de las retenciones y los pagos a cuenta efectuados sobre dicho exceso.

ARTÍCULO 38.- Retención sobre rentas pasivas y sobre rendimientos netos de participaciones de fondos de inversión inmobiliarios regulados por la Ley reguladora del mercado de valores e integración y compensación de rentas en la base imponible especial

1) Retención sobre rentas pasivas y sobre rendimientos netos de participaciones de fondos de inversión inmobiliarios regulados por la Ley reguladora del mercado de valores:

a) A las rentas especiales del capital, descritas en los apartados 2 y 6, respectivamente, de los artículos 19 y 22 de esta Ley, se les aplicará la retención establecidas en el apartado 1 del artículo 50 de esta Ley.

b) A las rentas descritas en los incisos a) y d) del apartado 7 y las descritas en el apartado 8, todos del artículo 22 de esta Ley, se les aplicará lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 50 de esta Ley.

No obstante lo anterior, las entidades que, por disposiciones con rango superior a la ley ordinaria, así como también el fideicomiso sin fines de lucro creado mediante el artículo 6 de la Ley de Creación de la Escuela de Agricultura de la Región Tropical Húmeda, N.º 7044, de 29 de setiembre de 1986, y el Sistema de Pensiones y Jubilaciones del Magisterio Nacional, gocen de exención de impuestos sobre los rendimientos provenientes del mercado financiero, según las definiciones de esta Ley, tendrán derecho a que se les reintegre la retención efectuada, previa demostración de la titularidad de las rentas, y del período de tenencia de los títulos o valores generadores del rendimiento respectivo, según procedimiento que se establecerá reglamentariamente.

De lo anterior, se exceptúan las entidades referidas en el apartado 6 del artículo 73 de esta Ley, a las que no deberá practicárseles retención alguna por este concepto.

2) Base especial de ganancias y pérdidas patrimoniales

Esta base se conformará por el saldo positivo resultante al integrar y compensar exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales establecidas en la subsección V de la sección I del capítulo II del título I de esta Ley, con la excepción prevista en el apartado 4 del artículo 30.

Si el resultado de la integración y compensación, arroja saldo negativo, su importe solo podrá compensarse con las ganancias correspondientes a este mismo concepto, que se pongan de manifiesto durante los tres años siguientes.

La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo referido en el apartado anterior mediante la acumulación de pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores.

ARTÍCULO 39.- Integración y compensación de rentas de fuente extranjera

Las reglas anteriores también aplicarán respecto de las rentas y ganancias patrimoniales de fuente extranjera, con la limitación de que se sumarán y compensarán entre sí los resultados que arrojen sus fuentes productoras de renta extranjera, y únicamente si de dichas operaciones resulta un saldo positivo, este se sumará a la base imponible de fuente costarricense que corresponda de acuerdo con los artículos anteriores. En ningún caso, se computará la pérdida neta total de fuente extranjera, la que no será compensable a fin de determinar el impuesto; todo lo anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 7 del artículo 22 de esta Ley.

SECCIÓN III

Mínimo vital

ARTÍCULO 40.- Mínimo vital

El mínimo vital de cada contribuyente se aplicará como una reducción a la base imponible general, y estará formado por la suma del mínimo personal y el familiar, según los apartados siguientes.

El saldo negativo originado en la aplicación de las reducciones previstas en este artículo, no podrá ser considerado para efectos de aplicar las reglas de compensación contenidas en el artículo 47 de esta Ley.

1) Mínimo personal

El mínimo personal será con carácter general de tres millones novecientos treinta y cuatro mil colones (Ë3.934.000,00).

Este importe será del doble cuando el contribuyente sea discapacitado y lo acredite en la forma que se establezca reglamentariamente.

2) Mínimo familiar

a) Por el cónyuge o la persona conviviente de hecho cuya unión sea pública, notoria, única y estable y por más de tres años, cuando obtenga rentas inferiores al mínimo personal, ciento veinticinco mil colones (Ë125.000,00) anuales. En el caso que ambos cónyuges o convivientes sean contribuyentes, este crédito solo podrá ser deducido, en su totalidad, por uno de ellos.

b) Por cada ascendiente, hasta un máximo de dos, mayor de sesenta y cinco años, económicamente dependiente del contribuyente y que no tenga rentas anuales superiores al mínimo personal, setenta y cinco mil colones (Ë75.000,00) anuales.

c) Por cada descendiente soltero hasta el segundo grado de consanguinidad, que conviva dentro del núcleo familiar, la suma de setenta y cinco mil colones (Ë75.000,00) anuales, siempre que se encuentre en alguna de las siguientes condiciones:

i) Menor de edad.

ii) Imposibilitado para proveerse su propio sustento, debido a incapacidad física o mental.

iii) Que esté realizando estudios, siempre que no sea mayor de veinticinco años.

Las reducciones indicadas en este inciso c) también serán aplicables para los casos en que exista la obligación legal de manutención, de conformidad con la legislación civil y de familia, aún cuando no se dé el grado de consanguinidad indicado.

Estas cuantías se incrementarán:

i) En cincuenta mil colones (Ë50.000,00) anuales, por concepto de material escolar, por cada descendiente, desde los cinco hasta los diecisiete años de edad.

ii) En cincuenta mil colones (Ë50.000,00) anuales, por concepto de gastos de guarda y crianza tempranas, por cada descendiente a cargo que sea menor de cinco años.

iii) En un veinticinco por ciento (25%) del mínimo personal, por cada uno de los descendientes, cualquiera que sea su edad, que no tenga rentas anuales superiores al mínimo personal, que sean discapacitados y acrediten un grado de minusvalía igual o superior al que se fije reglamentariamente.

Para efectos de lo previsto en este inciso, se asimilarán a los descendientes las personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela, en los términos previstos en la legislación civil y de familia que sea aplicable.

Los mínimos familiares contemplados en este apartado, para el caso de que exista obligación de pago por pensiones, únicamente podrán ser aplicados por el obligado al pago de la pensión.

3) Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de los mínimos familiares por descendientes, su importe podrá ser aplicado en su totalidad por uno solo de los contribuyentes o, de no tomarse esta opción, se prorrateará entre ellos por partes iguales.

No obstante, cuando los contribuyentes tengan distinto grado de parentesco con el ascendiente o descendiente, la aplicación del mínimo familiar corresponderá a los de grado más cercano, salvo que estos no tengan rentas superiores al mínimo personal, en cuyo caso corresponderá a los del siguiente grado.

4) La determinación de las circunstancias personales y familiares que deban tenerse en cuenta para efectos de lo establecido en los apartados anteriores, se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha de devengo del impuesto. No obstante, cuando tales circunstancias no hayan prevalecido durante el período completo, las reducciones referidas en los apartados anteriores se aplicarán en forma proporcional al tiempo que tal circunstancia se ha mantenido.

5) Honorarios profesionales y gastos médicos.

También reducirá la base imponible el veinte por ciento (20%) de los honorarios profesionales, en general, y de los gastos médicos; estos últimos, tanto los directos como los incurridos por medio de seguros médicos, en la parte no cubierta por la póliza, en los cuales haya incurrido el contribuyente o alguna de las personas respecto de las que se reconoce el mínimo familiar, durante el período fiscal, reducción que tendrá como límite, considerando el total incurrido por ambos conceptos, la suma de doscientos cincuenta mil colones (Ë250.000,00) anuales. No obstante, cuando el contribuyente sea mayor de 65 años de edad, el límite anterior referente a gastos médicos se aumentará en un cincuenta por ciento (50%). La forma de probar y documentar la existencia de tales gastos será fijada reglamentariamente.

El contribuyente no podrá reducir este porcentaje de gastos médicos cuando más de un setenta y cinco por ciento (75%) de su renta provenga del rendimiento del trabajo y su empleador o sus empleadores deduzcan, a su vez, importes por médico o medicina de empresa o pólizas colectivas de salud que cubran las necesidades médicas del contribuyente, el cónyuge, la persona conviviente de hecho, cuya unión libre sea pública, notoria, única y estable y por más de tres años, ascendientes o descendientes.

6) Gastos por alquiler de vivienda

Asimismo, procederá una reducción de la base imponible por concepto de gastos por alquiler de vivienda o de intereses por financiamiento para adquisición de vivienda, según corresponda, de la siguiente manera:

a) El quince por ciento (15%) del monto del gasto por alquiler en que incurra el contribuyente, por la vivienda donde reside, con el límite anual de un salario base.

b) El gasto por intereses por el financiamiento para la adquisición de vivienda propia, hasta un máximo anual de un salario base.

Cuando, en un mismo período, se incurra en erogaciones por ambos conceptos, en virtud de haber habitado parte del período en vivienda propia y parte en vivienda alquilada, la reducción se calculará según lo indicado en los incisos a) y b) anteriores, sin que la suma conjunta de ambos importes pueda superar anualmente un salario base.

7) Los montos previstos en este artículo serán actualizados, por efectos inflacionarios, por decreto ejecutivo, en enero de cada año, de conformidad con el índice de precios al consumidor fijado para el año anterior por el Instituto Nacional de Estadística y Censos (INEC).

8) Otros gastos de actualización laboral o educación continua

Serán deducibles los gastos de traslado, hospedaje, alimentación y costos de matrícula, material didáctico y demás aranceles, en que incurra el contribuyente al asistir a cursos de actualización laboral o de educación continua, esenciales para generar renta. En todo caso, los montos deducibles serán determinados por la aplicación de la tabla de viáticos emitida por la Contraloría General de la República.

SECCIÓN IV

Operaciones vinculadas y retribuciones en especie

ARTÍCULO 41.- Valoración de operaciones vinculadas

1) Se aplicarán en este impuesto las reglas de valoración de las operaciones vinculadas en los términos previstos en el impuesto sobre sociedades.

2) En caso de que la operación vinculada con una sociedad corresponda al ejercicio de actividades económicas o a la prestación de trabajo personal por personas físicas, estas deberán efectuar su valoración en los términos previstos en el impuesto sobre sociedades, cuando impliquen un aumento de sus ingresos. En este caso, también la entidad procederá a realizar dicha valoración a efectos del impuesto sobre sociedades.

ARTÍCULO 42.- Rentas en especie

1) En general, constituyen rentas en especie la utilización, el consumo o la obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda o satisfaga.

2) Están excluidas de tributación por este impuesto las siguientes retribuciones en especie:

a) Las cantidades destinadas a la capacitación del personal empleado, cuando vengan exigidas por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo.

b) Las entregas, a empleados, de productos a precios rebajados en comedores de empresa de carácter social. Tendrán la consideración de entrega de productos a precios rebajados en comedores de empresa, las fórmulas indirectas de prestación del servicio, cuya cuantía no supere la cantidad de un diez por ciento (10%) del salario base diario, con las condiciones que se determinen reglamentariamente.

c) La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado.

ARTÍCULO 43.- Valoración de las rentas en especie

Con carácter general, las rentas en especie se valorarán por su valor normal en el mercado, con las siguientes especialidades:

1) En el caso de rentas del trabajo en especie, se valorarán de acuerdo con las siguientes normas de valoración:

a) En el caso de utilización de vivienda, el costo del alquiler o su valor de mercado.

b) En el caso de la utilización o entrega de vehículos automóviles:

- En el supuesto de entrega, el costo de adquisición para el pagador, incluso los tributos que graven la operación.

- En el supuesto de uso, el veinte por ciento (20%) anual del costo a que se refiere el párrafo anterior. Si el vehículo no es propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicará sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuera nuevo.

- En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se efectuará considerando la valoración resultante del uso anterior.

c) En los préstamos con tipos de interés inferiores al promedio simple de las tasas activas de los bancos estatales para créditos del sector comercial, será la diferencia entre el interés pagado y el antes citado vigente en el período.

d) Por el costo para el pagador, incluso los tributos que graven la operación, las siguientes rentas:

- Las prestaciones por concepto de manutención, hospedaje, viajes y similares.

- Las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato de seguro u otro similar.

- Las cantidades destinadas a satisfacer gastos de estudios y manutención del contribuyente o de otras personas ligadas a él por vínculo de parentesco, incluso los afines, hasta el cuarto grado inclusive, sin perjuicio de lo previsto en el apartado 2 del artículo 43 de esta Ley.

e) Por su importe, las contribuciones satisfechas por las empresas a planes de pensiones de sus empleados, así como las cantidades satisfechas por empresarios a otros sistemas similares para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, y sus reformas.

f) No obstante lo previsto en los incisos anteriores, cuando la renta del trabajo en especie sea satisfecha por empresas que tengan como actividad habitual la realización de las actividades que dan lugar a este, la valoración no podrá ser inferior al precio ofertado al público del bien, derecho o servicio de que se trate.

2) Las ganancias patrimoniales en especie se valorarán de acuerdo con los artículos 31 y 34 de esta Ley.

ARTÍCULO 44.- Integración en la base imponible de las rentas en especie

Las rentas en especie se valorarán según las normas contenidas en esta Ley, y a dicho valor se le adicionará el ingreso a cuenta para constituir el importe total de la retribución correspondiente.

SECCIÓN V

Regímenes de determinación de la base imponible

ARTÍCULO 45.- Regímenes de determinación de la base imponible

1) La cuantía de los distintos componentes de la base imponible se determinará con carácter general por el régimen de base cierta.

2) La determinación de las rentas de actividades económicas se efectuará por medio de los siguientes regímenes:

a) El régimen de base cierta, que se aplicará como régimen general.

b) El régimen simplificado de estimación objetiva de rentas para determinadas actividades económicas de reducida dimensión, que se regulará reglamentariamente y por resolución general, con arreglo a las siguientes normas:

b-1ª) Para acceder y mantenerse en el régimen, no podrá sobrepasarse ninguno de los límites cuantitativos establecidos para cada una de las variables indicadas en el subinciso b-4ª de este inciso, de modo que el exceso respecto del límite de una o más variables excluye la aplicación del régimen. Dichos límites son los máximos que pueden ser considerados para establecer las categorías de actividad por incluir en el régimen, pero podrán fijarse, mediante reglamento, categorías con límites inferiores.

No obstante lo anterior, la administración tributaria podrá autorizar la aplicación de este régimen, aún cuando se sobrepasen algunos de los límites indicados, si, de conformidad con la naturaleza de la actividad de que se trate, resulta conveniente al interés fiscal.

b-2ª) El régimen tendrá como objetivo facilitar el cumplimiento voluntario de los contribuyentes con actividades de reducida dimensión, mediante la simplificación de los requisitos formales y de registro que se exijan y la mejora de la gestión y el control administrativo sobre esos contribuyentes, así promoverá la disminución de la actividad económica informal. El ingreso y la eventual renuncia de los contribuyentes a estos sistemas, tendrá carácter voluntario; no obstante, en los supuestos para los que esta Ley lo establece, también podrá hacerlo, de oficio, la administración tributaria.

b-3ª) La aplicación de la estimación objetiva nunca podrá dar lugar al gravamen de las ganancias patrimoniales que, en su caso, puedan producirse por las diferencias entre las rentas reales de la actividad y las derivadas de la correcta aplicación de este régimen.

b-4ª) Para estimar la base imponible de los diferentes sectores de las actividades económicas en que se ubiquen sujetos pasivos de reducida dimensión, se establecerán modelos de estimación objetiva, mediante determinadas variables. Para esos efectos, se realizarán, de oficio, los estudios pertinentes para establecer los regímenes de tributación simplificada en estimación objetiva considerando, entre otros, los elementos indicados a continuación, los cuales podrán utilizarse, uno o más, para el cálculo de la base imponible:

b-4ª-l) El tipo de actividad.

b-4ª-2) Los capitales promedios invertidos en la actividad de que se trate. El límite máximo de acceso, de conformidad con el subinciso b-1ª, es de 140 salarios base, sin perjuicio de que, para determinado sector de actividad, se fije un límite menor.

b-4ª-3) El monto de las compras efectuadas. El límite máximo de acceso, de conformidad con el subinciso b-1ª, es de 100 salarios base anuales, sin perjuicio de que, para determinado sector de actividad, se fije un límite menor.

b-4ª-4) La renta bruta promedio de la actividad estudiada. El límite máximo de acceso, de conformidad con el subinciso b-1ª), es de 175 salarios base anuales, sin perjuicio de que, para determinado sector de actividad, se fije un límite menor.

b-4ª-5) El número de empleados y el monto de los salarios pagados. El límite máximo de acceso, de conformidad con el subinciso b-1ª de este apartado, es de diez empleados, incluyendo al propietario o a los socios. Asimismo, hasta un máximo de treinta salarios base, constituidos por salarios mensuales u otra forma de retribución por servicios prestados, sin perjuicio de que, para determinado sector de actividad, se fije un límite menor.

b-4ª-6) El consumo de energía eléctrica. El límite máximo de acceso, de conformidad con el subinciso
b-1ª) es de 3.000 kilowatios mensuales o 36.000 kilovatios anuales, sin perjuicio de que, para determinado sector de actividad, se fije un límite menor.

b-4ª-7) La superficie afectada a la actividad. El límite máximo de acceso, de conformidad con el subinciso b-1ª), es de 150 m2, sin perjuicio de que, para determinado sector de actividad, se fije un limite menor.

b-4ª-8) Cualesquiera otros elementos que se considere necesario tomar en cuenta por la índole de la actividad.

El régimen de estimación objetiva deberá establecerse mediante decreto ejecutivo, para cada grupo o rama de actividad correspondiente.

El Poder Ejecutivo queda facultado para modificar los montos y los conceptos a que se refieren los citados incisos y sub-incisos, con base en los estudios que realice al efecto la administración tributaria.

b-5ª) Este régimen aplicará conjuntamente con el régimen simplificado establecido en el impuesto sobre el valor agregado, cuando así se determine reglamentariamente.

c) El de base presunta, como método subsidiario, en los términos establecidos en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

SECCIÓN VI

Bases liquidables

ARTÍCULO 46.- Base liquidable

1) La base liquidable general estará constituida por el resultado de practicar en la parte general de la base imponible, además de las reducciones previstas en el artículo 40 de esta Ley, exclusivamente, las siguientes reducciones:

a) Las contribuciones a los fondos de pensión voluntarios, que tendrán como límite máximo de deducibilidad el veinte por ciento (20%) de la suma de las rentas brutas del trabajo y de actividades económicas percibidas individualmente en el período impositivo; para tal límite se considerará la sumatoria del aporte del partícipe y del promotor, cuando proceda.

Además de las reducciones realizadas de acuerdo con los límites anteriores, los contribuyentes cuyo cónyuge o conviviente de hecho en unión libre pública, notoria, única y estable por más de tres años no obtenga rentas netas del trabajo ni de actividades económicas, o los obtenga en una cuantía inferior a cinco salarios base anuales, podrán reducir en la base imponible general las aportaciones realizadas a planes de pensiones y a mutualidades de previsión social de los que sea partícipe o mutualista dicho cónyuge o conviviente de hecho, con el límite máximo de cuatro salarios base.

b) Las donaciones que beneficien al Estado, a las instituciones autónomas o semiautónomas, las corporaciones municipales, los entes públicos no estatales, las universidades del Estado, las juntas de protección social, las juntas de educación, los centros agrícolas cantonales, las asociaciones de desarrollo comunal, las instituciones de educación pública, la Cruz Roja Costarricense y otras instituciones, como asociaciones y fundaciones para obras de bien social, científicas, culturales, ambientales o deportivas, siempre que tales instituciones hayan sido declaradas de utilidad pública por el Poder Ejecutivo, o bien, si existe informe favorable del Ministerio de Cultura, Juventud y Deportes u otro ministerio relacionado. Esta reducción estará limitada al monto de la donación y se aplicará, siempre que no se trate de una entidad cuyos ingresos provenientes de aportes de los miembros o de donaciones sean inferiores al cincuenta por ciento (50%) de los ingresos totales, de conformidad con lo establecido en el artículo 73 apartado 5 de esta Ley. La reducción no podrá exceder del diez por ciento (10%) de la base imponible general. Las donaciones en especie se valorarán a un valor de mercado; se incluirán en la base imponible y se aplicará la deducción prevista en este apartado. No obstante, no se considerarán donaciones en especie las resultantes del trabajo voluntario que se preste a la entidad, ni su valor de mercado se incluirá en la renta gravable. Respecto de las instituciones que requieran declaratoria de utilidad pública o informe ministerial favorable, la administración tributaria, a solicitud de parte, deberá pronunciarse sobre la susceptibilidad de la institución para recibir donaciones que den derecho a la presente reducción. La resolución correspondiente será discrecional y estará sujeta a las políticas de ingreso y de fijación de finalidades públicas a promover que determinen conjuntamente el Ministerio de Planificación y el Ministerio de Hacienda y será concedida por un máximo de tres períodos fiscales.

c) Las mejoras que realice el propietario, poseedor o titular de derechos reales sobre bienes inmuebles declarados de interés histórico-arquitectónico, debidamente autorizadas por el Ministerio de Cultura, Juventud y Deportes.

2) La base liquidable especial será igual a la base imponible especial.

ARTÍCULO 47.- Compensación de bases liquidables negativas

1) Si la base liquidable general resulta negativa, su importe podrá ser compensado con los de las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los tres años siguientes.

No obstante, cuando se trate de rentas de actividades económicas agropecuarias y únicamente respecto de estas, regirá la excepción prevista en el artículo 85 para el impuesto de sociedades.

La compensación deberá efectuarse en la máxima cuantía que permita cada uno de los ejercicios siguientes, y sin que pueda practicarse fuera del plazo referido en el apartado anterior mediante la acumulación a bases liquidables generales negativas de años posteriores.

2) Si resulta negativa la base liquidable especial formada por ganancias y pérdidas patrimoniales, a las que sea de aplicación el artículo 50, su importe podrá ser compensado con los mismos conceptos positivos que se obtengan en los tres años siguientes.

La compensación deberá efectuarse en la máxima cuantía que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo referido en el apartado anterior, mediante la acumulación a bases liquidables negativas de años posteriores.

CAPÍTULO III

Cálculo del impuesto

SECCIÓN I

Cálculo de la cuota íntegra

ARTÍCULO 48.- Cuota íntegra

La cuota íntegra será la suma de las cantidades resultantes de aplicar los tipos de gravamen referidos en los artículos 49 y 50 de esta Ley, y las bases liquidables general y especial, respectivamente.

ARTÍCULO 49.- Escala general del impuesto

1) La base liquidable general será gravada a los tipos indicados en la siguiente escala:

	Tramos colones (base liquidable)	Tarifa
Hasta	2.000.000,00	5%
Sobre el exceso	2.000.000,00 hasta 4.000.000,00	12%
Sobre el exceso	4.000.000,00 hasta 8.000.000,00	18%
Sobre el exceso	8.000.000,00 hasta 15.000.000,00	22%
Sobre el exceso	15.000.000,00 hasta 30.000.000,00	26%
Más de	30.000.000,00	30%

2) Se entenderá por tipo medio de gravamen, el derivado de multiplicar por 100 el cociente resultante de dividir la cuota obtenida por la aplicación de la escala prevista en el apartado anterior, entre la base imponible general. El tipo medio de gravamen se expresará con dos decimales.

3) Los tramos de esta escala se actualizarán anualmente, con base en las variaciones de los índices de precios al consumidor que determine el INEC.

4) Cuando el contribuyente realice en forma exclusiva una actividad económica, cuya base imponible se determine en régimen simplificado de estimación objetiva, para el cálculo del impuesto se aplicará a la variable correspondiente según la actividad de que se trate, el factor resultante de aplicar a la renta neta obtenido para la actividad o el grupo estudiado, un porcentaje del doce por ciento (12%). En virtud de lo anterior, en este caso no procede la aplicación de deducciones ni reducciones contempladas en esta Ley. El requisito de exclusividad se entenderá cumplido aun cuando el contribuyente obtenga rentas correspondientes a la base especial de este impuesto.

ARTÍCULO 50.- Retenciones y tipo de gravamen fijo

1) A las rentas referidas en el inciso a) del apartado l del artículo 38, se les aplicará una retención en la fuente del diez por ciento (10%). Como agentes de retención actuarán los emisores, los agentes pagadores, las sociedades anónimas, las bolsas de valores, los puestos de bolsa y otras entidades públicas o privadas que, en función de captar recursos del mercado financiero, paguen o acrediten las rentas descritas en los apartados 2 y 6 de los artículos 19 y 22 de esta Ley.

Las retenciones a las que se refiere este apartado deberán practicarse en la fecha del devengo de las rentas, y deberán depositarse a favor de la Administración tributaria dentro de los primeros diez días naturales del mes siguiente a su devengo.

Se faculta a la administración tributaria para que pueda autorizar, con carácter general, otra modalidad de pago, en los casos en que por la naturaleza del título se dificulte la retención en la fuente.

2) Al saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales, según se conceptúan estas en el apartado 1 del artículo 30 de esta Ley, e incluidas en la base imponible especial a la que se refiere el apartado 2 del artículo 38, se aplicará el tipo único y definitivo de gravamen del diez por ciento (10%), con carácter general.

3) Por las rentas a que se refiere el inciso b) del apartado 1 del artículo 38 de esta Ley, el beneficiario de estas, deberá pagar una retención del diez por ciento (10%) sobre los importes recibidos, el cual deberá depositarse a favor del Fisco, en el formulario que apruebe al efecto la administración tributaria, dentro de los primeros diez días naturales del mes siguiente al devengo o al ingreso al país de las respectivas rentas.

SECCIÓN II

Cálculo de la cuota líquida

ARTÍCULO 51.- Cuota líquida

1) La cuota líquida será igual a la cuota íntegra, a menos que, por ley posterior, se llegue a establecer alguna deducción no prevista en esta Ley, en cuyo caso, el resultado de las operaciones no podrá ser negativo. Por lo tanto, no se generará saldo alguno a favor del contribuyente.

CAPÍTULO IV

Cuota final resultante en la declaración

ARTÍCULO 52.- Cuota final

La cuota final será el resultado de deducir de la cuota líquida total del impuesto los siguientes importes:

a) El impuesto satisfecho sobre traspasos de inmuebles que hayan provocado ganancias patrimoniales incluidas en la base imponible especial del impuesto sobre la renta, con el límite del monto de impuesto resultante del gravamen de dichas ganancias patrimoniales.

b) Las retenciones y los ingresos a cuenta, así como los pagos fraccionados previstos en esta Ley y en sus normas reglamentarias de desarrollo, incluso las aplicadas a las sociedades transparentes.

c) Las deducciones referidas en el apartado 7 del artículo 106 de esta Ley, que regula la transparencia fiscal internacional.

d) Cuando el contribuyente adquiera su condición por cambio de residencia, las retenciones y los ingresos a cuenta, así como las cuotas satisfechas del impuesto sobre la renta de no residentes y devengadas durante el período impositivo en que se produzca el cambio de residencia.

ARTÍCULO 53.- Deducción por doble imposición de dividendos

1) Cuando se trate de rentas del capital mobiliario por participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad a que se refiere el apartado 1 del artículo 22 de esta Ley, así como cuando se trate de la parte de la base imponible proveniente de la atribución de ese tipo de rentas por parte de una sociedad transparente, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:

a) El importe que resulte de aplicar, al importe de esas rentas, el tipo medio de gravamen definido en el apartado 2 del artículo 49.

b) El importe del impuesto que, en relación con la participación, correspondió pagar a nivel de la sociedad participada, considerando la tarifa correspondiente. En el caso de que estas rentas procedan de sujetos pasivos del impuesto de sociedades cuyas utilidades disfrutaron, total o parcialmente, de exención, sea cual sea el mecanismo técnico utilizado, no se aplicará la regla prevista en la parte proporcional de las rentas atribuible a la proporción de las utilidades exoneradas en el conjunto de las utilidades de la entidad. El sujeto pasivo del impuesto sobre sociedades que distribuye los dividendos, estará obligado a suministrar, al sujeto pasivo de este impuesto, la información necesaria para aplicar las proporciones correspondientes, y resultará obligado solidario por cualquier exceso en la deducción producto de la falta o inexactitud en el suministro de la información. La falta en el suministro de información constituirá un nuevo supuesto de infracción que será sancionada conforme al artículo 100 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Esta deducción se aplicará también a las ganancias patrimoniales provenientes de la enajenación de acciones o cualquier otro título representativo de participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

2) Esta deducción también procederá cuando las rentas indicadas provengan de una sociedad que, a su vez, había recibido este tipo de rentas de otra sociedad.

3) Si las rentas indicadas en el apartado 1 de este artículo provienen de una sociedad en régimen simplificado que tributa al doce por ciento (12%),0 bien, si provienen de una sociedad que, por algún régimen especial, tributa a un tipo impositivo inferior al tipo máximo de la escala general regulada en el artículo 49 de esta Ley, se reconocerá una deducción mediante el sistema previsto en el apartado 1 de este artículo.

4) Si las rentas referidas en el apartado 1 de este artículo son de fuente extranjera, se aplicará la deducción prevista en el artículo 94 de esta Ley, con el límite del importe que resulte de aplicar el tipo medio de gravamen al que se refiere el apartado 2 del artículo 49 de esta Ley, a la parte de la base liquidable gravada en el extranjero. Este límite operará conjuntamente con el correspondiente al crédito citado en el artículo 54, por lo que el impuesto de la entidad no residente será considerado después que se haya utilizado la parte del impuesto que recaiga directamente sobre el dividendo o la ganancia patrimonial, de conformidad con el artículo 54 de la presente Ley.

5) Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota líquida podrán deducirse en los tres años siguientes.

ARTÍCULO 54.- Deducción por doble imposición internacional

1) Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rentas o ganancias patrimoniales obtenidas y gravadas en el extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:

a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de carácter personal sobre dichas rentas o ganancias patrimoniales.

b) El resultado de aplicar el tipo medio de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.

2) Para estos efectos, el tipo medio de gravamen será el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido al dividir la cuota líquida por la base imponible general. Con tal fin, deberá diferenciarse el tipo de gravamen que corresponda a las rentas que deban integrarse en la parte general o especial de la base imponible, según proceda. El tipo medio de gravamen se expresará con dos decimales.

CAPÍTULO V

Regímenes especiales

SECCIÓN I

Transparencia fiscal internacional

ARTÍCULO 55.- Imputación de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional

1) El régimen de transparencia fiscal internacional tiene por objeto imputar, a las personas físicas contribuyentes por este impuesto, la renta positiva obtenida por una sociedad no residente en territorio costarricense, en cuanto dicha renta pertenezca a alguna de las clases previstas en el apartado 2 del artículo 106 y se cumplan con los requisitos indicados en dicho artículo.

2) Las rentas positivas de cada fuente citada en el apartado 2 del artículo 105 de esta Ley, se imputarán en la base imponible general, sin compensarse con las demás rentas de fuente extranjera.

3) El régimen aquí regulado se regirá por lo dispuesto en el mencionado artículo 106 de esta Ley.

SECCIÓN II

Instituciones de inversión colectiva extranjera

ARTÍCULO 56.- Tributación de los socios o partícipes de las instituciones de inversión colectiva

1) Establécese el régimen de tributación de los socios o partícipes en instituciones de inversión colectiva extranjera, que será aplicado a los contribuyentes que sean socios o partícipes de fondos de inversión y de otras instituciones de inversión colectiva constituidas en el extranjero, siempre que estos fondos o instituciones cumplan alguna de las siguientes condiciones:

- Que el setenta y cinco por ciento (75%) o más de sus ingresos sean rentas pasivas.

- Que el cincuenta por ciento (50%) del valor medio de sus activos poseídos durante el año fiscal produzcan o sean susceptibles de producir rentas de carácter pasivo.

2) Los contribuyentes a los que se les aplique este régimen imputarán, en la base imponible general, la renta obtenida por la entidad correspondiente a su participación durante el período de su obtención.

3) En los casos de instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios calificados como paraísos fiscales de conformidad con el artículo 5 de esta Ley, se presumirá, salvo prueba en contrario, que se dan las condiciones referidas en el apartado 1 de este artículo. De la misma manera, se presumirá, salvo prueba en contrario, que la renta es del quince por ciento (15%) por lo menos del valor de la acción o participación.

4) Se aplicarán las normas de deducción de impuestos pagados en el exterior a que se refiere el apartado 7 del artículo 106 de esta Ley.

CAPÍTULO VI

Gestión del impuesto

SECCIÓN I

Declaraciones y autoliquidaciones

ARTÍCULO 57.- Obligación de declarar

1) Con carácter general, los contribuyentes por este impuesto estarán obligados a presentar y suscribir la declaración jurada de sus rentas, dentro de los dos meses y quince días naturales siguientes a la finalización del período fiscal. Por excepción, podrá establecerse un plazo de quince días naturales luego de finalizado el trimestre respectivo, cuando se establezca un período impositivo trimestral para el régimen de estimación objetiva, de conformidad con el artículo 13 de esta Ley. Utilizarán los medios de declaración jurada que determine la administración tributaria.

En consecuencia, la obligación de declarar existirá en los siguientes casos:

a) Cuando se obtengan rentas del trabajo superiores a las cuantías a que se refiere el apartado siguiente, según procedan de un pagador o de más de un pagador.

b) Cuando el pagador de las rentas del trabajo no esté obligado a retener, de acuerdo con lo previsto legal o reglamentariamente, como puede ser el caso de pagadores residentes en el extranjero o cuando se perciban pensiones alimentarias o anualidades por alimentos de ascendientes, descendientes, del cónyuge o su conviviente de hecho, cuya unión libre sea pública, notoria, única, estable y por más de tres años, satisfechas por decisión judicial.

c) Cuando las personas ejerzan actividades empresariales o profesionales.

d) Cuando los contribuyentes ejerzan el derecho a deducción por doble imposición interna e internacional.

e) Cuando los contribuyentes obtengan ganancias patrimoniales que no hayan soportado retención ni ingreso a cuenta.

f) Cuando los contribuyentes reciban rentas del capital.

2) No obstante la obligación general de declarar, de ella estarán excluidos de la misma, los contribuyentes que obtengan rentas brutas provenientes exclusivamente del trabajo, según se definen en esta Ley, cuando la suma recibida no supere el importe indicado en el apartado 1 del artículo 40 de esta Ley.

3) La administración tributaria podrá aprobar la utilización de modalidades simplificadas o especiales de declaración.

Los contribuyentes deberán llenar todos los datos que les afecten y que sean requeridos en las declaraciones; además deberán acompañar los documentos y las justificantes que se establezcan y presentarlos en los lugares y en la forma que determine la administración tributaria, incluso medios telemáticos.

4) Los sucesores del causante quedarán obligados a cumplir las obligaciones tributarias pendientes por este impuesto, excluidas de las sanciones, de conformidad con el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

ARTÍCULO 58.- Autoliquidación

1) Los contribuyentes que estén obligados a declarar por este impuesto, de presentar su declaración, deberán determinar la deuda tributaria correspondiente y pagarla dentro de los plazos indicados en el artículo 57 de esta Ley.

2) El ingreso del importe resultante de la auto liquidación podrá fraccionarse en la forma que se determine reglamentariamente. En este caso, no será de aplicación la sanción por mora establecida en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios; no obstante, en todos los casos los intereses se calcularán a partir de la fecha en que el tributo debió haberse pagado.

3) Los sucesores del causante quedarán obligados a cumplir las obligaciones tributarias pendientes por este impuesto, excluidas de las sanciones, de conformidad con el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

4) En los supuestos previstos en los apartados 3 y 4 del artículo 1 de esta Ley, así como en las adquisiciones gratuitas gravadas por este impuesto, podrá solicitarse a la administración tributaria el fraccionamiento de la parte de deuda tributaria correspondiente a las rentas referidas en dicho precepto, calculada aplicando el tipo medio de gravamen.

La solicitud se formulará dentro del plazo reglamentario de declaración relativo al período impositivo de devengo, en las condiciones que se determinen reglamentariamente.

SECCIÓN II

Pagos a cuenta

ARTÍCULO 59.- Obligación de practicar pagos a cuenta

1) En el impuesto sobre la renta de las personas físicas, los pagos a cuenta que, en todo caso, tendrán la consideración de deuda tributaria, podrán consistir en lo siguiente:

a) Retenciones sobre retribuciones dinerarias.

b) Ingresos a cuenta sobre retribuciones en especie.

c) Pagos fraccionados.

2) Serán sujetos obligados a retener o ingresar a cuenta, cuando satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, en los casos, la cantidad y la forma que se determinen reglamentariamente y a ingresar su importe en el Fisco, en los casos y la forma que se establezcan, las siguientes personas o entidades:

a) Las entidades y las personas jurídicas, incluso los condominios y las entidades en atribución de rentas del artículo 11 de la Ley.

b) Estarán sujetos a las mismas obligaciones los contribuyentes por este impuesto que ejerzan actividades económicas, empresariales o profesionales, respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de dichas actividades. En particular, en materia de abono a rentas por alquiler, la retención procederá únicamente cuando se trate del alquiler de locales de negocios o de vivienda para los funcionarios o empleados de una empresa.

c) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio costarricense, que operen en él mediante establecimiento permanente, o sin establecimiento permanente respecto de las rentas del trabajo que satisfagan, así como respecto de otras rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas referidas en el impuesto sobre la renta de no residentes.

3) Cuando una entidad, residente o no residente, satisfaga o pague rentas del trabajo a contribuyentes que presten sus servicios a una entidad residente vinculada con aquella o a un establecimiento permanente radicado en territorio costarricense, la entidad o el establecimiento permanente en el que el contribuyente preste sus servicios, deberá efectuar la retención o el ingreso a cuenta.

4) Reglamentariamente podrán exceptuarse de la retención o el ingreso a cuenta determinadas rentas.

5) En todo caso, los sujetos obligados a retener o a ingresar a cuenta asumirán la obligación de efectuar el ingreso al Fisco, sin que el incumplimiento de aquella obligación pueda excusarles de esta.

6) El perceptor de rentas sobre las que deba retenerse o ingresarse a cuenta de este impuesto computará aquellas por la contraprestación total devengada.

7) Cuando exista obligación de ingresar a cuenta por retribuciones en especie, se presumirá que dicho ingreso ha sido efectuado. El contribuyente incluirá en la base imponible la valoración de la retribución en especie, conforme a las normas previstas en esta Ley, y deberá añadir el ingreso a cuenta.

8) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas estarán obligados a efectuar pagos fraccionados a cuenta del impuesto sobre la renta de las personas físicas, autoliquidando e ingresando su importe, de conformidad con lo previsto en el impuesto sobre sociedades referente al pago fraccionado.

Reglamentariamente, podrá exceptuarse de esta obligación a los contribuyentes cuyos ingresos hayan estado sujetos a retención o ingreso a cuenta, en el porcentaje que se fije al efecto.

El pago fraccionado correspondiente a las entidades en régimen de atribución de rentas que ejerzan actividades económicas, se efectuará por cada socio, heredero, o partícipe, a los que proceda atribuir rentas de esta naturaleza, en proporción a su participación en el beneficio de la entidad.

9) Cuando el contribuyente adquiera su condición por cambio de residencia, se considerarán pagos a cuenta de este impuesto las retenciones y los ingresos a cuenta del impuesto sobre la renta de no residentes, practicados durante el período impositivo en que se produzca el cambio de residencia.

10) Cuando en virtud de resolución judicial o administrativa, deba satisfacerse una renta sujeta a retención o ingreso a cuenta de este impuesto, el pagador deberá practicarla sobre la cantidad total que esté obligado a satisfacer y deberá ingresar su importe al Fisco, de acuerdo con lo previsto en este artículo.

ARTÍCULO 60.- Importe de los pagos a cuenta

1) Las retenciones e ingresos a cuenta sobre las rentas del trabajo derivados de relaciones laborales y pensiones, se fijarán reglamentariamente, tomando como referencia el importe que resultaría de aplicar las tarifas a la base de la retención o el ingreso a cuenta. Para determinar el porcentaje de retención o el ingreso a cuenta se tendrán en consideración las circunstancias personales y familiares, así como las reducciones y deducciones, así como las retribuciones variables previsibles, en los términos que se establezcan reglamentariamente. Para estos efectos, se presumirán retribuciones variables previsibles, como mínimo, las obtenidas en el año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar, de manera objetiva, un importe inferior.

Cuando existan varios pagadores de rentas del trabajo a favor de un mismo perceptor, deberán comunicarse las retribuciones respectivas en la forma que se establezca reglamentariamente, y el obligado responderá a esa comunicación de las retenciones insuficientemente practicadas.

2) Los porcentajes de las retenciones y los ingresos a cuenta que se fijen reglamentariamente sobre las rentas derivadas de actividades económicas, no podrán superar el diez por ciento (10%).

3) Los porcentajes de las retenciones y los ingresos a cuenta que se fijen reglamentariamente sobre las ganancias patrimoniales no podrán superar el tipo de gravamen.

4) Los pagos fraccionados que deberán practicar los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, se regirán por lo dispuesto en el artículo 102 de esta Ley.

5) El porcentaje de retención en el caso de rentas de capital mobiliario referido en el apartado 2 del artículo 22, será del diez por ciento (10%) y cuando se trate de los definidos en el apartado 1 de dicho artículo, será de cero por ciento (0%), salvo que no proceda la aplicación de la deducción por doble imposición de dividendos, de conformidad con el apartado 1 del artículo 53 de esta Ley, en cuyo caso, el tipo de retención será del doce por ciento (12%).

SECCIÓN III

Liquidaciones previas

ARTÍCULO 61.- Liquidación previa

1) Los órganos de gestión tributaria podrán girar la liquidación previa que proceda, de conformidad con lo dispuesto en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

2) Lo dispuesto en el apartado anterior se entenderá sin perjuicio de la posterior comprobación e investigación que la administración tributaria pueda realizar.

3) A los contribuyentes no obligados a declarar, por cumplir los requisitos previstos en el apartado 2 del artículo 57 anterior, la administración no podrá girarles liquidaciones previas ni definitivas por este impuesto, por la diferencia que pueda producirse entre las retensiones y otros pagos a cuenta y la cuota líquida que les correspondería de estar obligados a autoliquidar el impuesto.

ARTÍCULO 62.- Devolución de oficio a contribuyentes obligados a declarar

1) Cuando la suma de las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados de este impuesto, así como de las cuotas del impuesto sobre la renta de no residentes, sea superior al importe de la cuota resultante de la autoliquidación, la administración tributaria, en su caso, procederá a practicar la liquidación previa, dentro de los cuatro meses siguientes al término del plazo establecido para presentar la declaración.

Cuando la declaración haya sido presentada fuera de plazo, los meses a que se refiere el párrafo anterior se computarán desde la fecha de su presentación.

2) Cuando la cuota resultante de la autoliquidación o, en su caso, de la liquidación previa, sea inferior a la suma de las cantidades efectivamente retenidas y de los pagos a cuenta de este impuesto realizados, así como de las cuotas del impuesto sobre la renta de no residentes a que se refiere el inciso d) del artículo 52 de esta Ley, la Administración procederá a devolver, de oficio, el exceso sobre la citada cuota, sin perjuicio de la práctica de las ulteriores liquidaciones, previas o definitivas, que procedan.

3) Si la liquidación previa no se ha practicado en el plazo establecido en el apartado 1 anterior, la Administración procederá a devolver, de oficio, el exceso sobre la cuota autoliquidada, sin perjuicio de la práctica de las liquidaciones provisionales o definitivas ulteriores que puedan resultar procedentes.

4) Transcurrido el plazo establecido en el apartado 1 de este artículo sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa no imputable al contribuyente, se aplicará, a la cantidad pendiente de devolución el interés de mora desde el día siguiente a la fecha de término de dicho plazo y hasta la fecha en que se ordene su pago, cuando el contribuyente así lo reclame.

5) Reglamentariamente se determinarán el procedimiento y la forma de pago de la devolución de oficio a la que se refiere el presente artículo.

SECCIÓN IV

Obligaciones formales

ARTÍCULO 63.- Obligaciones formales de los contribuyentes

1) Los contribuyentes del impuesto sobre la renta de las personas físicas estarán obligados a conservar, durante el plazo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, las rentas, los gastos, los ingresos, las reducciones y las deducciones de cualquier tipo, que deban constar en sus declaraciones.

2) Para los efectos de esta Ley, los contribuyentes que desarrollen actividades económicas cuya renta se determine en régimen de base cierta, estarán obligados a llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en las normas internacionales de información financiera.

No obstante, reglamentariamente podrá simplificárseles esta obligación a los contribuyentes cuya actividad empresarial sea de pequeña cuantía o a los contribuyentes con actividad profesional o artística.

3) Asimismo, los contribuyentes de este impuesto estarán obligados a emitir facturas por las ventas que realicen, y a solicitárselas a sus proveedores, así como a llevar, en la forma que se determine reglamentariamente, los libros o registros obligatorios. No obstante, los contribuyentes acogidos al régimen simplificado de estimación objetiva, no estarán obligados a emitir facturas, pero sí a solicitárselas a sus proveedores.

4) A los contribuyentes acogidos al régimen simplificado de estimación objetiva, se les aplicarán las siguientes reglas especiales:

a) Podrán tramitar, en cualquier momento, su reinscripción en el régimen normal, dado su carácter opcional. Tal reinscripción deviene obligatoria, si se da cualquier variante en los elementos tomados en cuenta para acceder al régimen, que pueda tener como efecto el incumplimiento de los requisitos de este. En tal caso, los contribuyentes tendrán derecho a que se les reconozca, como cuota deducible, el impuesto pagado sobre las existencias que mantengan en inventario, lo cual deberán probar mediante presentación escrita ante la administración tributaría.

Asimismo, la administración tributaria queda facultada para reclasificar, de oficio, cuando determine el incumplimiento de los requisitos del régimen, sea desde un inicio, sea por variaciones importantes en la situación de un sujeto pasivo que impliquen el no cumplimiento de los requisitos del régimen, en cuyo caso no procederá aplicar cuota deducible por existencias en inventarios. En todo caso, sin perjuicio de las sanciones que puedan corresponderle, el sujeto pasivo deberá pagar cualquier diferencia que se establezca entre el tributo cancelado mediante el régimen simplificado y el que le corresponda pagar por el régimen normal, desde la fecha en que dejaron de cumplirse los requisitos del régimen.

b) Para efectos fiscales, sin perjuicio de lo estipulado en otras leyes, únicamente estarán obligados a llevar un registro auxiliar legalizado, donde se consignen los detalles requeridos por la administración tributaria al establecer el régimen de tributación simplificada para el grupo o la rama de actividad de que se trate.

ARTÍCULO 64.- Obligaciones formales del retenedor, del obligado a practicar ingresos a cuenta y otras obligaciones formales

El sujeto obligado a retener y practicar ingresos a cuenta deberá ingresar en las entidades colaboradoras de la administración tributaria, dentro de los primeros quince días naturales del mes siguiente a la fecha en que se efectuaron, las cantidades retenidas o pagos a cuenta realizados.

El sujeto obligado a retener y practicar ingresos a cuenta estará obligado a conservar la documentación correspondiente y a expedir, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, certificación acreditativa de las retenciones o los ingresos a cuenta efectuados.

Los modelos de declaración correspondientes serán aprobados por la administración tributaria.

ARTÍCULO 65.- Infracciones y sanciones

1) Las infracciones tributarias en este impuesto se calificarán y sancionarán con arreglo a lo que dispone al respecto el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, sin perjuicio de las especialidades previstas en esta Ley.

2) Constituirá infracción administrativa dejar de comunicar o comunicar al pagador de rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta datos falsos, incorrectos o inexactos determinantes de retenciones o ingresos a cuenta inferiores a los procedentes.

Esta infracción se sancionará con multa pecuniaria proporcional del veinticinco por ciento (25%) de la diferencia entre la retención o el ingreso a cuenta procedente y la efectivamente practicada como consecuencia de la aplicación de dichos datos, y sin que la sanción pueda ser inferior a un cuarto de salario base.

Los contribuyentes deberán comunicar al pagador de rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta de los que sean perceptores, las circunstancias determinantes para el cálculo de la retención o el ingreso a cuenta procedente, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

3) Cuando existan varios pagadores de rentas del trabajo a favor de un mismo perceptor, deberán comunicarse las retribuciones respectivas, en la forma que se establezca reglamentariamente; obligado responderá a esa comunicación de las retenciones insuficientemente practicadas, en los mismos términos dispuestos en el apartado anterior.

4) Para efectos de la aplicación de las infracciones tipificadas en el presente artículo, se aplicará el procedimiento que corresponda, de conformidad con el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

TÍTULO II

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

CAPÍTULO PRELIMINAR

Naturaleza y ámbito de aplicación del impuesto

ARTÍCULO 66.- Naturaleza

Establécese un tributo directo y global que grava la renta de las personas jurídicas y de los entes colectivos sin personalidad jurídica expresamente indicados en esta Ley que sean residentes en Costa Rica.

ARTÍCULO 67.- Ámbito de aplicación

El impuesto se aplicará en todo el territorio de la República de Costa Rica.

CAPÍTULO I

El hecho generador

ARTÍCULO 68.- Hecho generador

1) Constituirá el hecho generador, la obtención de rentas por el sujeto pasivo, independientemente del lugar donde se hayan producido, de conformidad con lo establecido en los siguientes incisos:

a) Respecto de las rentas generadas fuera del territorio nacional, el hecho generador ocurrirá de conformidad con los presupuestos previstos en el apartado 4 del artículo 7 de esta Ley.

b) Para las rentas generadas en el territorio nacional, el hecho generador ocurre en el momento de su devengo.

2) Por renta deberá entenderse el incremento neto patrimonial, ajustado fiscalmente, que experimenta una entidad entre el primero y el último día del período impositivo, que no se debe a aportaciones de los socios, a título de tales. En particular, forman parte de la renta las provenientes de actividades económicas, del capital, las ganancias y pérdidas patrimoniales, definidas según la subsección quinta de la sección primera del capítulo II del título I de esta Ley, las ganancias de patrimonio injustificadas, las adquisiciones a título gratuito incluyendo subvenciones y otras ayudas fiscales o financieras por parte de entes públicos, las imputaciones de renta según las definiciones del impuesto sobre la renta de las personas físicas, en lo aplicable, y las que deriven de la regulación de este impuesto.

Para efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se considerarán ganancias de patrimonio injustificadas, los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta declarada por el contribuyente o con el patrimonio preexistente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o en los libros o registros oficiales.

Las ganancias patrimoniales injustificadas se integrarán en la base liquidable general del período impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe, suficientemente, que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del período de prescripción.

Asimismo, constituirán renta las diferencias cambiarias originadas en activos en moneda extranjera independientemente de si, al cierre del período impositivo, son realizadas o no, con excepción de las derivadas de rentas del capital mobiliario. En el caso de las instituciones financieras, no obstante, esas diferencias cambiarias sí deben integrarse en la base general. Este mismo tratamiento deberá ser aplicado por los sujetos pasivos de este tributo, dentro de cuyo giro habitual se incluya realizar actividades crediticias y financieras aun cuando no estén sometidas a la supervisión de la Sugef.

3) En el régimen de transparencia fiscal internacional se entenderá por obtención de renta el cumplimiento de las circunstancias determinantes de la inclusión en la base imponible de las rentas positivas obtenidas por la entidad no residente.

4) Las rentas empresariales o de actividades económicas generadas fuera del territorio nacional, tendrán el tratamiento establecido en los artículos 93 a 96 de esta Ley, según corresponda.

5) Será de aplicación la presunción referida en el apartado 3 del artículo 7 de esta Ley.

ARTÍCULO 69.- Estimación de rentas

Las cesiones de bienes y derechos, en sus distintas modalidades, se presumirán retribuidas por su valor normal de mercado, salvo prueba en contrario.

ARTÍCULO 70.- Atribución de rentas

1) Las rentas correspondientes a las siguientes entidades: sociedades de hecho, condominios, sociedades irregulares, empresas individuales de responsabilidad limitada, cuentas en participación, fondos de inversión regulados por la Ley reguladora de mercado de valores, fideicomisos de inversión, los fideicomisos testamentarios, de titulización y de garantía u otras figuras análogas, los encargos de confianza y las sucesiones, mientras permanezcan indivisas, se atribuirán, en los términos pactados, a los socios, a persona física, los partícipes o beneficiarios, según corresponda, quienes tributarán en el impuesto que les corresponda, de conformidad con el artículo 11 de esta Ley. De no poderse comprobar fehacientemente los pactos correspondientes, se atribuirán por partes iguales.

2) También podrán tributar en este régimen las sociedades que a continuación se indican, las cuales se denominarán, para efectos tributarios, "sociedades transparentes":

a) Las sociedades en que más de la mitad de su activo esté constituido por valores y las sociedades de mera tenencia de bienes, cuando en ellas se dé cualquiera de las circunstancias siguientes:

i) Que más del cincuenta por ciento (50%) del capital social pertenezca a un grupo familiar, para estos efectos, se entenderá que este está constituido por personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad incluso hasta el tercer grado.

ii) Que más del cincuenta por ciento (50%) del capital social pertenezca a cinco socios o menos.

Para los efectos de este precepto, serán sociedades de mera tenencia de bienes, aquellas en las que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades empresariales ni profesionales.

Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades empresariales ni profesionales, será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que esta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.

No se computarán como valores, para los efectos de lo previsto en este inciso, en relación con las sociedades en que más de la mitad de su activo esté constituido por valores, los siguientes:

i) Los poseídos para cumplir obligaciones legales y reglamentarias.

ii) Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades empresariales o profesionales.

iii) Los poseídos por sociedades de valores, como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto definidas en el artículo 53 de la Ley reguladora del mercado de valores, N.º 7732, de 17 de diciembre de 1997.

iv) Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento (5%) de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, para estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en el presente inciso ni en el siguiente.

Tampoco se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades empresariales o profesionales, para los efectos de lo previsto en este inciso, aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades empresariales o profesionales, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos diez años anteriores. No serán asimilables a los beneficios procedentes de actividades empresariales o profesionales, los dividendos, ni siquiera aquellos que procedan de los valores a que se refiere el subinciso IV del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada no procedan, al menos en el noventa por ciento (90%), de la realización de actividades económicas.

b) Las sociedades en las cuales más del setenta y cinco por ciento (75%) de los ingresos del ejercicio procedan de actividades profesionales, cuando los profesionales, personas físicas, directa o indirectamente vinculados al desarrollo de dichas actividades, tengan derecho de participar, por sí solos o conjuntamente con sus familiares hasta el tercer grado inclusive, al menos en el cincuenta por ciento (50%) de los beneficios de aquellas.

Estas sociedades podrán no optar por este régimen; pero, en tal caso, el tipo impositivo aplicable para efectos de este impuesto será igual al tipo máximo vigente en el período fiscal de que se trate en la escala de impuesto sobre la renta de las personas físicas.

3) Las entidades en régimen de atribución de rentas, no tributarán por este impuesto. No obstante, podrá aplicarse el régimen de retenciones y pagos a cuenta, regulado en los artículos 101 y 102 de esta Ley.

CAPÍTULO II

El sujeto pasivo

ARTÍCULO 71.- Sujetos pasivos

Serán sujetos pasivos del impuesto, en el tanto realicen actividades o actos o sean titulares de derechos que generen renta sujeta a este impuesto:

a) Las personas jurídicas.

b) Los bancos públicos comerciales, y el Banco Popular y de Desarrollo Comunal.

c) Los siguientes entes públicos: el Instituto Nacional de Seguros, el Instituto Costarricense de Electricidad, Radiográfica Costarricense S.A., la Compañía Nacional de Fuerza y Luz S.A., la Fábrica Nacional de Licores, la Refinadora Costarricense de Petróleo S.A., la Junta de Administración Portuaria de Desarrollo Vertiente Atlántica, el Instituto Costarricense de Puertos del Pacífico, el Instituto Costarricense de Acueductos y Alcantarillados, los entes públicos no estatales y las empresas públicas. En el caso sujetos pasivos referidos en este inciso, prestadores de servicios cuyo precio esté sujeto a regulación de la tarifa, en ningún caso podrá gravarse el rubro correspondiente a inversión ni estas entidades podrán trasladar en el precio al consumidor final, el impuesto. Serán considerados como acreditables, para los efectos de determinar la base imponible del impuesto sobre la renta, los aportes a que se refieren los artículos 77 y 78 de la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, efectuados por los entes públicos antes mencionados, para el financiamiento y la universalización de los seguros sociales.

d) Las fundaciones o cualquier ente, con independencia de la forma jurídica adoptada, que se dedique a la prestación privada de servicios de educación universitaria o parauniversitaria.

e) Los fideicomisos, cuyo objeto, exclusivo o no, sea la obtención de rentas conceptualizadas en esta Ley como de actividades económicas. Sin perjuicio de lo anterior, cuando se trate de fideicomisos de garantía, de titulización u otras figuras análogas, cuyo objeto sea garantizar una deuda o inversión orientada a financiar un negocio del fideicomitente o el productor de rentas sujetas a este impuesto o de actividades económicas para efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas, o de fideicomisos testamentarios a los que se hayan traspasado activos afectos a la producción de rentas societarias o de actividades económicas por el fideicomitente, todos los ingresos y costos correspondientes al fideicomiso se entenderán atribuidos, como renta societaria o de actividad económica, al fideicomitente, quien será el contribuyente. No obstante, el fiduciario practicará las retenciones a cuenta que habían correspondido al fideicomitente en caso de haber actuado sin mediación del fideicomiso.

f) Las uniones temporales de empresas.

ARTÍCULO 72.- Residencia de los sujetos pasivos

1) Estarán sujetas las personas jurídicas o entidades con residencia en territorio costarricense, en tanto realicen alguna actividad generadora de renta.

2) Los sujetos pasivos serán gravados por la totalidad de la renta que obtengan, independientemente del lugar donde se haya producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.

3) Se considerarán residentes en territorio costarricense las entidades en las que concurra alguno de los siguientes requisitos:

a) Que se hayan constituido conforme a las leyes de Costa Rica.

b) Que tengan su domicilio social en territorio costarricense.

c) Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio costarricense.

Para estos efectos, se entenderá que una persona jurídica tiene su sede de dirección efectiva en territorio costarricense, cuando en él radique, la dirección y el control del conjunto de sus actividades.

4) El domicilio fiscal de los sujetos pasivos residentes en territorio costarricense será el de su domicilio social, siempre que en él estén efectivamente centralizadas la gestión administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar en el que se realice dicha gestión o dirección.

En los supuestos en que no pueda establecerse el lugar del domicilio fiscal, de acuerdo con los criterios anteriores, prevalecerá aquel donde radique el mayor valor de sus bienes inmuebles.

ARTÍCULO 73.- Exenciones

Estarán exentos del impuesto:

1) El Estado, las municipalidades, los entes públicos no citados en el inciso c) del artículo 71 y de esta Ley el Banco Central de Costa Rica.

2) Los partidos políticos y las instituciones religiosas de cualquier credo, por los ingresos que reciban para el mantenimiento del culto y por los servicios sociales de asistencia que presten sin fines de lucro.

3) Las sociedades acogidas al régimen de zona franca, de conformidad con la Ley N.º 7210, de 23 de noviembre de 1990, y sus reformas, sin perjuicio de lo establecido en la disposición modificatoria especial contenida en el artículo 142 de esta Ley.

4) Las asociaciones solidaristas, los sindicatos, las cámaras empresariales y las cooperativas, en lo referente a los excedentes generados en el cumplimiento del acto cooperativo. Por acto cooperativo se entienden las actuaciones que realicen las diferentes cooperativas en cumplimiento estricto del objeto social para el cual fueron creadas, distinto de las operaciones con terceros.

5) Las fundaciones y asociaciones civiles declaradas de utilidad pública mediante decreto por el Poder Ejecutivo, siempre y cuando los ingresos que obtengan, así como su patrimonio, se destinen en su totalidad a los fines públicos, sean de beneficencia, culturales o ambientales, y si en ningún caso se distribuyen, directa o indirectamente, entre sus integrantes. Se entenderá que existe distribución indirecta cuando se realicen pagos por transacciones que no resulten razonables, por no corresponder a valores normales de mercado, lo cual podrá ser valorado por la administración tributaria.

No gozarán de esta exoneración, las rentas provenientes de operaciones mercantiles distintas de sus fines estatutarios. No obstante, si menos del cincuenta por ciento (50%) de los ingresos totales de la entidad provienen de aportes gratuitos de los miembros o de donaciones, la exoneración no aplicará tampoco a las operaciones mercantiles que estén acordes a los fines estatutarios.

6) Las entidades autorizadas y las operadoras de pensiones referidas en el inciso g) del artículo 2 de la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 16 de febrero de 2000, y sus reformas, en cuanto a las rentas provenientes de los valores en los cuales inviertan los recursos de los fondos, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 72 de dicha Ley.

7) Los centros agrícolas cantonales y las asociaciones civiles, siempre que sean de pequeños y medianos productores agropecuarios de bienes y servicios relacionados exclusivamente con la actividad agropecuaria, así como fundaciones regionales de crédito y las sociedades comerciales mancomunales, constituidas por grupos de campesinos y pequeños agricultores para desarrollar, exclusivamente, programas de crédito comunal, según la calificación que realice para cada caso la administración tributaria, mediante resolución en consulta con el Ministerio de Agricultura y Ganadería y el Consejo Asesor de las Pequeñas y Medianas Empresas (Pymes), cuando corresponda.

8) La Escuela de Agricultura de la Región Tropical Húmeda, así como el fideicomiso sin fines de lucro a que se refiere el artículo 6 de la Ley N.º 7044, de 29 de setiembre de 1986.

9) El Sistema de Pensiones y Jubilaciones del Magisterio Nacional, regulado mediante la Ley N.º 7531, de 10 de julio de 1995, y sus reformas, en cuanto a las rentas provenientes del mercado financiero a que se refiere el inciso a) del apartado 1 del artículo 38 de esta Ley, en los cuales invierta sus recursos.

10) Los fideicomisos creados por el Instituto Nacional de Fomento Cooperativo, dentro del marco de lo dispuesto por el inciso s) del artículo 157 y el artículo 158 vigente, ambos de la Ley N.º 4179, de 22 de agosto de 1968, y sus reformas; así como el Fideicomiso para la protección y fomento agropecuarios para pequeños y medianos productores, creado mediante la Ley N.º 8147, de 24 de octubre de 2001, y sus reformas.

11) Las sociedades participantes en fondos de inversión, en cuanto a los rendimientos provenientes de los títulos con que participan en fondos de inversión de los regulados por la Ley reguladora del mercado de valores, N.º 7732, de 17 de diciembre de 1997, y sus reformas, así como las ganancias patrimoniales procedentes de esos títulos.

12) La Sociedad de Seguros de Vida del Magisterio Nacional, la Caja de Ahorro y Préstamos de la Asociación Nacional de Educadores, la Corporación de Servicios Múltiples del Magisterio Nacional y la Junta de Pensiones y Jubilaciones del Magisterio Nacional.

13) Los intereses provenientes de títulos valores emitidos en moneda extranjera por el Estado, al amparo de las leyes N.º 7671, de 25 de abril de 1997 y N.º 7970, de 22 de diciembre de 1999.

14) Los intereses provenientes de títulos valores emitidos por las entidades autorizadas del Sistema Financiero Nacional para la Vivienda y el Banco Hipotecario de la Vivienda, al amparo de la Ley N.º 7052, de 13 de noviembre de 1986, siempre y cuando dichos títulos estén debidamente diferenciados para efectos de control por parte de la administración tributaria. Los requerimientos específicos para su adecuado control serán establecidos reglamentariamente.

15) Las transferencias presupuestarias a las universidades estatales.

Para gozar de las exenciones otorgadas en este artículo los sujetos descritos al igual que cualquier sujeto pasivo, deberán cumplir los deberes formales tributarios, particularmente, el deber de declarar y el suministro de información sobre sus actividades con terceros; la exención no implica que no sean sujetos a fiscalizar por la administración tributaria, la cual reglamentará en qué forma deberán cumplirse los deberes formales.

CAPÍTULO III

La base imponible

ARTÍCULO 74.- Concepto y determinación de la base imponible

1) La base imponible general de las rentas obtenidas por los sujetos pasivos de este impuesto, estará constituida por el importe de las rentas netas procedentes de actividades económicas, del capital mobiliario e inmobiliario, excepto las provenientes de rendimientos o ganancias de capital obtenidos por la sociedad participada, y originados por la tenencia o enajenación de certificados de participación en fondos de inversión regulados por la Ley reguladora del mercado de valores, en virtud de la aplicación a estos, del régimen de atribución de rentas previsto en el artículo 70 en relación con el 11, ambos de esta Ley, y las demás rentas indicadas en el artículo 68 de esta Ley, una vez deducidos los costos y gastos referidos en el párrafo siguiente.

Los costos y gastos deducibles, serán aquellos, útiles y necesarios para producir la renta y conservar su fuente productora, así como las otras erogaciones expresamente autorizadas en esta Ley. Cuando los costos, gastos o las erogaciones autorizados se efectúen para producir indistintamente rentas gravadas y no sujetas o exentas, deberá deducirse únicamente la proporción que razonablemente corresponda a las rentas gravadas en este impuesto.

Cuando se trate de entidades que realicen intermediación financiera de conformidad con el artículo 116 de la Ley orgánica del Banco Central de Costa Rica, y bajo la supervisión de la Sugef, así como de las otras entidades indicadas en el apartado 2 del artículo 68 de esta Ley, las diferencias cambiarias formarán parte de su base imponible general.

Sin perjuicio de lo indicado en el primer párrafo de este apartado, ni de lo dispuesto en los artículos 106 y 107 de esta Ley, cuando dentro de las rentas provenientes del capital mobiliario, se incluyan rentas de las indicadas en el apartado 1 del artículo 38 de la presente Ley, excepto en el caso de los sujetos referidos en el párrafo anterior, sobre esas rentas se aplicará lo dispuesto en los incisos b) y c) del apartado 3 del artículo 37 de esta Ley.

No obstante lo anterior, este tratamiento no aplicará para las entidades que realicen intermediación financiera de conformidad con el artículo 116 de la Ley orgánica del Banco Central de Costa Rica y se encuentren bajo la supervisión de la Sugef, así como aquellos sujetos pasivos cuyas operaciones crediticias y financieras, sean iguales o superiores a un veinticinco por ciento (25%) de su activo total, de modo que respecto de las rentas referidas en el párrafo anterior, la retención que también deberá practicarse sobre estas rentas, constituirá pago a cuenta del impuesto de sociedades que les corresponda pagar.

2) La base imponible se determinará por el régimen de base cierta y, subsidiariamente, la administración tributaria podrá aplicar el régimen de base presunta, de conformidad con el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

3) En el régimen de base cierta, la base imponible se liquidará a partir de la contabilidad del sujeto pasivo, corrigiendo el resultado contable, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley.

Se faculta a la administración tributaria para que elabore un Plan general de contabilidad que contendrá en forma pormenorizada, por lo menos, un catálogo de cuentas, un manual de cuentas y las directrices y disposiciones que considere necesarias y que emitirá mediante la resolución que publique en el diario oficial. El plan tendrá como objetivo uniformar el registro contable de las operaciones de los diferentes sectores y actividades económicas en que se ubiquen los sujetos pasivos, para obtener estados financieros que muestren la imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y los resultados obtenidos. Se fundamentará en las normas internacionales de información financiera adoptadas por el Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica, que no se opongan a los preceptos establecidos en esta Ley.

El Plan deberá ser adoptado obligatoriamente por los sujetos pasivos, a partir del siguiente período impositivo que inicie luego de publicada la resolución. Las resoluciones de la administración tributaria que establezcan modificaciones del plan deberán publicarse por lo menos con cuatro meses de antelación al inicio del período impositivo en que deban ser aplicadas.

4) A las empresas acogidas al Régimen Simplificado de Estimación Objetiva, les será de aplicación lo dispuesto en los artículos 28 y 45 de esta Ley, relativos al régimen de estimación objetiva.

ARTÍCULO 75.- Exclusiones de la base imponible

1) Los aportes de capital social en dinero o especie.

2) Las revaluaciones de activos fijos. No obstante, cuando se trate de activos fijos depreciables, el valor de la revaluación aceptada por la administración tributaría será considerado, para efectos de establecer las cuotas de depreciación correspondiente, así como para determinar el valor de adquisición a fin de establecer, según sea el caso, una ganancia o una pérdida de capital.

ARTÍCULO 76.- Requisitos subjetivos de la deducción

Solo podrán hacer uso del derecho a deducir, los sujetos pasivos del impuesto que hayan reportado la planilla de los trabajadores que laboran bajo su cargo ante la Caja Costarricense de Seguro Social y el Instituto Nacional de Seguros, y que se encuentren al día en el pago de las cuotas obrero-patronales, así como en las demás obligaciones con la seguridad social, de conformidad con la legislación nacional.

ARTÍCULO 77.- Gastos deducibles

En particular, serán deducibles y sin perjuicio de la regla general establecida en el apartado 1 del artículo 74 de esta Ley, los siguientes gastos:

1) Los costos de producción de los bienes y servicios necesarios para producir la renta.

2) Los salarios, las dietas y cualquier otra forma de remuneración por servicios personales prestados en forma efectiva, siempre y cuando se hayan efectuado las retenciones establecidas por ley y se cumpla el pago de las obligaciones de la seguridad social.

En caso de incumplimiento, ya sea de las retenciones previstas en esta Ley o de las obligaciones de la seguridad social, o de ambas, sobre los rubros referidos en el párrafo anterior, estos, de conformidad con el inciso g) del artículo 78 de esta Ley, no podrán ser deducidos de la base imponible del sujeto pasivo. No obstante, cuando ese incumplimiento se satisfaga en fecha posterior al período impositivo en que se efectuó la deducción, se tendrá por legítima la deducción efectuada en ese período impositivo, y quedará a salvo el derecho del contribuyente para rectificar la declaración respectiva, por las partidas deducibles satisfechas con posterioridad y que no haya rebajado antes, siempre y cuando no se trate de períodos prescritos, y sin perjuicio de las sanciones que puedan corresponder en cada caso.

Además, podrá deducirse una cantidad adicional igual a la que se pague por los conceptos mencionados en los párrafos anteriores de este artículo, a las personas con discapacidad a quienes se les dificulte tener un puesto competitivo, de acuerdo con los requisitos, las condiciones y normas que se fijan en esta Ley. Asimismo, los costos por las adecuaciones a los puestos de trabajo y por las adaptaciones al entorno en el sitio de labores incurridas por el empleador.

3) Las prestaciones patrimoniales de carácter público que afecten el giro habitual de los sujetos pasivos de este impuesto.

4) Los intereses y gastos financieros relacionados con el giro del negocio de los sujetos pasivos, con las siguientes restricciones:

a) No será deducible la parte de los intereses atribuible al hecho de que se hayan pactado tasas por encima de las del mercado.

b) No serán deducibles los intereses cuando no se practiquen o no se ingresen las retenciones correspondientes a los intereses, o cuando, no habiéndose practicado la retención, tampoco se ingrese del propio patrimonio el monto correspondiente. No obstante, cuando el incumplimiento se satisfaga en fecha posterior al período impositivo en que se efectuó la rebaja de intereses, se tendrá por legítima la deducción efectuada en ese período impositivo, sin perjuicio de las sanciones que puedan corresponder por el incumplimiento incurrido.

5) Los importes derivados de las posibles insolvencias o, en general, de los incumplimientos de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuesto, concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que haya transcurrido el plazo de un año desde el vencimiento de la obligación.

b) Que el deudor esté declarado en quiebra, concurso de acreedores, suspensión de pagos o en situaciones análogas.

c) Que el deudor esté procesado por el delito de estelionato o fraude de simulación.

d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral, de cuya solución dependa su cobro.

Los importes que, habiendo sido deducidos por posible insolvencia de los deudores, según estas disposiciones, se recuperen posteriormente, deberán integrarse en la base liquidable del período impositivo en que ocurra la recuperación.

No serán deducibles los importes respecto de los créditos que se citan seguidamente, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía:

a) Los adeudados o afianzados por entidades de Derecho público.

b) Los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca.

c) Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.

d) Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución.

e) Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

No serán deducibles los importes, por posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada; tampoco los importes basados en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores, salvo si se trata de los entes sujetos al control de la Sugef, en que tales estimaciones globales serán admisibles, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 129 de la Ley orgánica del Banco Central, N.º 7558, de 3 de noviembre de 1995.

6) Las diferencias cambiarias originadas al cierre del período impositivo, provenientes de pasivos en moneda extranjera, invertidas en actividades generadoras de rentas gravables. La administración tributarla dictará, mediante resolución, las regulaciones pertinentes al respecto.

Para los efectos indicados, los contribuyentes sujetos al tributo establecido en esta Ley, que realicen operaciones en moneda extranjera que incida en la determinación de su renta gravable, deberán efectuar la conversión a moneda nacional, utilizando el tipo de cambio establecido por el Banco Central de Costa Rica a la fecha de realización de la operación, o al cierre del período impositivo, para las operaciones pendientes a esa fecha.

7) La depreciación efectiva para compensar el desgaste, el deterioro o la obsolescencia económica, funcional o tecnológica de los bienes tangibles productores de rentas gravadas, propiedad del contribuyente, así como la depreciación, tanto de las mejoras con carácter permanente como de las revaluaciones.

La administración admitirá, como métodos técnicamente aceptados para efectos de reevaluación de activos fijos, aparte de los establecidos en las normas de información financiera internacional los siguientes:

a) El uso de la variación en el índice de precios al consumidor final, experimentada durante el período impositivo de que se trate, según datos elaborados por el Instituto Nacional de Estadística y Censos.

b) El uso de la variación de otro índice emitido por un ente competente para una determinada rama de actividad, que tenga una relación más específica con la variación de precios del elemento de activo que se considere.

La administración tributaria establecerá el procedimiento para determinar el gasto adicional por depreciación indicado en el párrafo anterior, así como la metodología de afectación a los diferentes períodos impositivos.

La administración tributaria, a solicitud del contribuyente, podrá aceptar métodos especiales de depreciación técnicamente aceptables, para casos debidamente justificados por el contribuyente. Asimismo, podrá autorizar, por resolución general, métodos de depreciación acelerada sobre activos nuevos, adquiridos por empresas dedicadas a actividades que requieran constante modernización tecnológica, mayor capacidad instalada de producción y procesos de reconversión productiva, a efecto de mantener y fortalecer sus ventajas comparativas.

En el Reglamento de esta Ley se determinarán los porcentajes máximos que puedan fijarse prudencialmente por concepto de depreciación o los años de vida útil de los bienes; se tomarán en consideración la naturaleza de los bienes y la actividad económica en la cual estos sean utilizados.

Cuando se trate de bienes semovientes -específicamente el ganado dedicado a leche y cría- así como de determinados cultivos, podrán concederse depreciaciones o amortizaciones, conforme se establezca en el Reglamento de esta Ley.

Los cultivos que, por su ciclo de eficiencia productiva, no puedan catalogarse como permanentes a juicio de la administración tributaria, de común acuerdo con el Ministerio de Agricultura y Ganadería, podrán ser amortizados en un número de años que tenga relación directa con su ciclo productivo.

8) El valor de los activos intangibles, cuya conexión con la generación de ingresos futuros sea razonablemente cierta, deberá amortizarse atendiendo a las siguientes disposiciones:

a) Cuando tengan fecha cierta de extinción, en cuotas iguales durante cada uno de los períodos impositivos de su vigencia.

b) Cuando no tengan fecha cierta de extinción, con un límite máximo, por período impositivo, de la décima parte de su valor.

Como excepción de lo anterior, los gastos preoperativos y de organización de empresas, podrán deducirse en el Período fiscal que se causen, o si se acumulan, en cinco períodos fiscales consecutivos, en las proporciones que determine el sujeto pasivo, a partir del inicio de su actividad productiva. Los rubros por tomar en cuenta como gastos preoperativos y de organización, serán los que serían deducibles íntegramente en el período en que se causaran en la hipótesis de que se estuviera en el período operativo, y deberán excluirse los que, por su naturaleza, deban amortizarse o depreciarse.

Asimismo, los gastos de investigación y desarrollo podrán deducirse en la misma forma dispuesta para los gastos preoperativos y de organización.

9) En el caso de cesión de uso de bienes con opción de compra o renovación, cuando por las condiciones económicas de la operación no existan dudas razonables de que se ejercitará una u otra alternativa, será deducible para la entidad cesionaria, un importe equivalente a las cuotas de amortización o depreciación según lo previsto en este artículo, corresponderían a los citados bienes.

Se entenderá que no existen dudas razonables de que se va a ejercitar una u otra alternativa, cuando el importe por pagar por su ejercicio sea inferior al resultante de deducir del precio de adquisición o costo de producción del bien, la suma de las cuotas de depreciación que corresponderían a dicho bien dentro del tiempo de duración de la cesión.

La diferencia existente entre las cantidades por pagar a la entidad cedente, incluso el valor de la opción de compra o de renovación, y el precio de adquisición o costo de producción del bien, tendrá, para la entidad cesionaria, la consideración de gasto para distribuir entre los períodos impositivos comprendidos dentro del tiempo de duración de la cesión.

Cuando el bien haya sido objeto de transmisión previa al cedente por parte del cesionario, este último continuará la amortización, en idénticas condiciones y sobre el mismo valor, anteriores a la transmisión. También podrá deducir, como gasto por distribuir entre los períodos impositivos comprendidos dentro del tiempo de duración de la cesión, la diferencia entre las cantidades por pagar a la entidad cedente, incluso el valor de la opción y el valor obtenido por la transmisión del bien.

Cuando sea de aplicación lo previsto en este apartado, la entidad cedente amortizará el precio de adquisición o costo de producción del bien, deducido el valor de la opción de compra o de renovación, en el plazo de vigencia de la operación.

10) Las primas del seguro de cosechas o de seguros contra incendios, robo, hurto, terremoto u otros riesgos, contratados con el Instituto Nacional de Seguros o con otras instituciones aseguradoras autorizadas.

11) Los gastos de representación y similares en que se incurra en el país o fuera de él, los viáticos que se asignen o se paguen a dueños, socios, miembros de directorios u otros organismos directivos o a funcionarios o empleados del contribuyente, siempre que las deducciones por estos conceptos no representen más de un uno por ciento (1%) de los ingresos brutos declarados. No obstante, la administración aceptará gastos reales que superen este límite y, en casos especiales de contribuyentes que, por la naturaleza de su actividad, tal límite conlleve una clara violación de su capacidad económica efectiva.

Asimismo, serán deducibles los gastos en que se incurra por la traída de técnicos al país o por el envío de empleados del contribuyente a especializarse en el exterior.

12) La parte proporcional por concepto de agotamiento de los bienes explotables de recursos naturales no renovables, incluidos los gastos efectuados para obtener la concesión, cuando corresponda. Esta deducción deberá relacionarse con el costo del bien y con la vida útil estimada, según la naturaleza de las explotaciones y de la actividad, y de acuerdo con las normas que se contemplen sobre el particular en el Reglamento de esta Ley. Para su otorgamiento, el sujeto pasivo deberá acreditar que, en el ejercicio de su actividad, ha cumplido sus obligaciones relativas a la protección del medio ambiente, contenidas en la legislación nacional y en el contrato de concesión respectivo, así como con las medidas requeridas por la Secretaría Técnica Nacional Ambiental (Setena) para la mitigación del impacto ambiental de las explotaciones. En ningún caso, el total de las deducciones por concepto de agotamiento de recursos naturales no renovables podrá sobrepasar el valor de la adquisición del bien. En este apartado quedan comprendidas las explotaciones de minas y canteras, así como de depósitos de petróleo, gas y cualesquiera otros recursos naturales no renovables.

13) Los pagos o créditos otorgados a personas no residentes en el país, por asesoramiento técnico, financiero o de otra índole, así como por el uso de patentes, el suministro de fórmulas, las marcas de fábrica, los privilegios, las franquicias, las regalías y similares. Cuando los pagos o créditos indicados sean a favor de casas matrices filiales, sucursales, agencias o establecimientos permanentes ubicados en el país, la deducción total por los conceptos señalados no podrá exceder del diez por ciento (10%) de las ventas brutas obtenidas durante el período fiscal correspondiente. Para ello, deberán haberse efectuado las retenciones del impuesto establecido en esta Ley.

14) Los pagos o créditos otorgados a personas no residentes en el país, por el suministro de noticias, la producción, la distribución, la intermediación o cualquier otra forma de negociación en el país, de películas cinematográficas y para televisión, ''videotapes'', radionovelas, discos fonográficos, tiras de historietas, fotonovelas, y todo otro medio similar de proyección, transmisión o difusión de imágenes o sonidos.

15) Las indemnizaciones y las prestaciones, limitado su monto al doble del mínimo establecido en el Código de Trabajo, así como los aportes patronales a la seguridad social.

16) Los gastos de publicidad y de promoción.

17) Los gastos de transporte y de comunicaciones.

18) Las pérdidas por destrucción de bienes por incendio, por delitos en perjuicio de la empresa, debidamente comprobadas y en la parte no cubierta por los seguros.

19) Los gastos generados en el exterior, debidamente comprobados y siempre que cumplan las reglas generales de deducibilidad.

20) El cincuenta por ciento (50%) de los gastos originados en servicios de guardería proporcionados directamente por el contribuyente a sus empleados.

21) La contribución que, de conformidad con el inciso a) del artículo 20 de la Ley N.º 6041, de 18 de enero de 1977, y sus reformas, deben efectuar los bancos, para el financiamiento de la Comisión Nacional de Préstamos para Educación (Conape) y el Instituto de Fomento Cooperativo (lnfocoop), según el acápite b) del inciso 2) del artículo 12 la Ley N.º 1644, Ley Orgánica del Sistema Bancario Nacional, de 26 de setiembre de 1953.

22) Las reservas de inversión o fondos de desarrollo, debidamente aprobados por la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos, en el caso de las entidades prestadoras de servicios públicos a que se refiere en el inciso c) del artículo 71 de esta Ley.

ARTÍCULO 78.- Gastos no deducibles

No se considerarán gastos fiscalmente deducibles:

a) Los que representen una retribución de los fondos propios.

b) El valor de las mejoras permanentes hechas a los activos y las construcciones y, en general, de todas las erogaciones capitalizables, incluso las inversiones.

c) Los costos o gastos que no se hayan originado en el negocio, la actividad u operación que dé lugar a rentas gravadas por el impuesto a que se refiere el presente título, tampoco las erogaciones similares vinculadas con rentas gravadas que no se encuentren respaldadas por la documentación correspondiente o que no se refieran al período fiscal que se liquida.

d) El impuesto sobre la renta, el impuesto sobre las ventas, el impuesto selectivo de consumo y los impuestos específicos de consumo, así como las tasas especiales que sobre estos se fijen, cuando las personas físicas o jurídicas sean contribuyentes de tales impuestos, lo mismo que los recargos, las multas y los intereses pagados sobre cualquier tributo o por facilidades de pago concedidas sobre deudas tributarias. Tampoco serán deducibles las multas y sanciones penales y administrativas, así como los intereses previstos en el artículo 75 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

e) Los gastos e inversiones de lujo o de recreo para el personal de las empresas. Cuando estas inversiones se encuentren confundidas con las actividades lucrativas, deberán llevarse cuentas separadas para determinar los resultados de una y otra clase de operaciones, a fin de que puedan deducirse las referidas a estas últimas actividades.

f) Los gastos de servicios, incluidas las prestaciones por intereses y otros gastos financieros, la transferencia de intangibles, la cesión de derechos o cesión en uso de bienes ubicados fuera del territorio nacional, correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente por su carácter de paraísos fiscales, o que se paguen por medio de personas o entidades residentes en estos, excepto que el sujeto pasivo pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada. Las normas sobre transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles.

g) Los gastos respecto de los cuales proceda legalmente la realización de una retención, sea a cuenta o definitiva, y esta no se practique o ingrese.

h) Los obsequios y las regalías o donaciones hechas a los socios o a parientes consanguíneos o afines de los funcionarios o socios de la sociedad.

i) Los intereses de capital y las obligaciones o préstamos que las empresas individuales de responsabilidad limitada y los empresarios individuales se asigne a sí mismos, a sus cónyuges, a sus convivientes de hecho, a sus hijos y a sus parientes, hasta el tercer grado de consanguinidad.

ARTÍCULO 79.- Reglas de valoración: regla general y reglas especiales en los supuestos de transmisiones gratuitas y societarias

1) Los elementos patrimoniales se valorarán según el precio de adquisición o el costo de producción.

2) Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales:

a) Los transmitidos o adquiridos a título gratuito.

b) Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación.

c) Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación, reducción del capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios.

d) Los transmitidos en virtud de fusión, absorción y escisión total o parcial.

e) Los adquiridos por permuta.

f) Los adquiridos por canje o conversión.

Se entenderá por valor normal del mercado, el que haya sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Para determinar dicho valor se aplicarán los métodos previstos en el apartado 3 del artículo 80 de esta Ley.

3) En los casos previstos en los incisos a), b), c) y d) del apartado 2 anterior, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.

Respecto de lo previsto en los incisos e) y f), del apartado anterior la entidad integrará en la base imponible la diferencia entre el valor normal del mercado de los elementos adquiridos y el valor contable de los entregados.

En la adquisición a título gratuito, la entidad adquirente integrará en su base imponible el valor normal de mercado del elemento patrimonial adquirido.

La integración en la base imponible de las rentas a que se refiere este artículo, se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas.

Para los efectos de lo previsto en este apartado, no se entenderán como adquisiciones a título gratuito las subvenciones, las cuales se integrarán en la base imponible por su valor efectivo y según la siguiente distinción: las subvenciones corrientes, entendiendo por tales las que pretenden complementar el precio de los productos o asegurar un beneficio mínimo, deberán integrarse a la base imponible íntegramente en el ejercicio de su concesión; las subvenciones de capital, entendiendo por estas las que pretenden financiar inversiones, deberán integrarse en la base imponible por décimas partes cada año.

4) En la reducción de capital con devolución de aportaciones, se integrará, en la base imponible de los socios, el exceso del valor normal de mercado de los elementos recibidos sobre el valor contable de la participación.

La misma regla se aplicará en caso de distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones.

5) En la distribución de beneficios, se integrará, en la base imponible de los socios, el valor normal de mercado de los elementos recibidos.

6) En la disolución de entidades y separación de socios, se integrará, en la base imponible de estos, la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos recibidos y el valor contable de la participación anulada.

7) En la fusión, absorción o escisión total o parcial, se integrará, en la base imponible de los socios, la diferencia entre el valor normal del mercado de la participación recibida y el valor contable de la participación anulada.

8) La reducción de capital cuya finalidad sea diferente de la devolución de aportaciones, no determinará para los socios rentas, positivas o negativas, integrables en la base imponible.

9) En la transmisión de acciones y otras participaciones en el capital de sociedades transparentes, el valor de adquisición se incrementará en el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, hayan sido imputados a los socios como rentas de sus acciones o participaciones en el período comprendido entre su adquisición y transmisión.

En el caso de sociedades de mera tenencia de bienes, el valor de transmisión por computar será, como mínimo, el teórico resultante del último balance aprobado, una vez sustituido el valor contable de los inmuebles por el valor que tendrían para efectos del impuesto sobre bienes inmuebles o por el valor normal de mercado, si es inferior.

10) La adquisición y amortización de acciones o participaciones propias no determinará, para la entidad adquirente, rentas positivas o negativas.

11) Para integrar en la base imponible las ganancias patrimoniales obtenidas, será de aplicación el mecanismo de actualización previsto en el apartado 2 del artículo 32, correspondiente al impuesto sobre la renta de las personas físicas.

12) Las normas sobre las ganancias y pérdidas patrimoniales, previstas para efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas, serán de aplicación supletoria en este impuesto.

ARTÍCULO 80.- Reglas de valoración: operaciones vinculadas

1) La administración tributaria podrá valorar, dentro del período de prescripción, por su valor normal de mercado, las operaciones efectuadas entre las personas o entidades vinculadas, directa o indirectamente, cuando la valoración convenida haya determinado, considerando el conjunto de las personas o entidades vinculadas, una tributación en Costa Rica inferior a la que hubiera correspondido por la aplicación del valor normal de mercado, o bien, un diferimiento de dicha tributación.

La deuda tributaria resultante de la valoración administrativa se imputará, para todos los efectos, incluido el cálculo de los intereses y el cómputo del plazo de prescripción, al período impositivo en el que se realizaron las operaciones con personas o entidades vinculadas.

La valoración administrativa no determinará la tributación por este impuesto ni, en su caso, por el impuesto sobre la renta de las personas físicas, de una renta superior a la efectivamente derivada de la operación para el conjunto de las entidades que la hayan realizado. El procedimiento para practicar la valoración por el valor normal de mercado, se establecerá reglamentariamente.

2) Se considerarán personas o entidades vinculadas, directa o indirectamente, en forma horizontal o vertical, las siguientes:

a) Una sociedad y sus socios.

b) Una sociedad y sus consejeros o administradores.

c) Una sociedad y los cónyuges o convivientes de hecho, ascendientes o descendientes de los socios por consanguinidad o afinidad, hasta por el tercer grado; consejeros o administradores.

d) Dos sociedades que reúnan las circunstancias requeridas para formar parte de un mismo grupo de interés económico o grupo de sociedades, de conformidad con las siguientes reglas:

i) Posean más del cincuenta por ciento (50%) de las acciones con derecho a voto en otra sociedad.

ii) Tengan la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del consejo de administración o junta directiva.

iii) Puedan disponer, en virtud de los acuerdos celebrados con otros socios, de la mayoría de las acciones con derecho a voto.

iv) Hayan nombrado exclusivamente con sus votos la mayoría de los miembros del órgano de administración o junta directiva.

e) Una sociedad y los socios de otra sociedad, cuando ambas sociedades pertenezcan al mismo grupo de sociedades, definido en el inciso d) de este artículo.

f) Una sociedad y los consejeros o administradores de otra sociedad, cuando ambas sociedades, pertenezcan al mismo grupo de interés económico o grupo de sociedades, definido en el inciso d) de este artículo.

g) Una sociedad y los cónyuges o convivientes de hecho, ascendientes o descendientes de los socios o consejeros de otra sociedad, y hasta el tercer grado de consaguinidad o afinidad, cuando ambas sociedades pertenezcan al mismo grupo de interés económico o grupo de sociedades, definido en el inciso d) de este artículo.

h) Una sociedad y otra sociedad participada por la primera indirectamente, por lo menos, en el veinticinco por ciento (25%) del capital social.

i) Dos sociedades en las cuales los mismos socios o sus cónyuges, ascendientes o descendientes participen, directa o indirectamente, por lo menos, en el veinticinco por ciento (25%) del capital social.

j) Una sociedad residente en territorio costarricense y sus establecimientos permanentes en el extranjero.

k) Una sociedad residente en el extranjero y sus establecimientos permanentes en territorio costarricense.

l) Dos sociedades. cuando una de ella ejerza el poder de decisión sobre la otra.

m) Se presumirán efectuadas con sociedades vinculadas, las transacciones efectuadas por una persona o entidad residente en territorio costarricense con otra persona o entidad ubicada en países o territorios calificados como paraísos fiscales, de conformidad con el artículo 5 de esta Ley.

En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socio-sociedad, la participación deberá ser igual o superior al cinco por ciento (5%) o al uno por ciento (1%), si se trata de valores cotizados en un mercado secundario organizado.

3) Para determinar el valor normal de mercado, la administración tributaría aplicará los siguientes métodos:

a) El precio de mercado del bien o servicio del que se trate o de otros con características similares, efectuando, en este caso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia, así como para considerar las particularidades de la operación.

b) Supletoriamente resultarán aplicables:

i) El precio de venta de los bienes y servicios, calculado mediante el incremento del valor de la adquisición o el costo de producción de estos, en el margen que habitualmente obtiene el sujeto pasivo en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes, o en el margen que habitualmente obtienen las empresas que operan en el mismo sector, en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes.

ii) El precio de reventa de los bienes y servicios establecido por el comprador de estos, reducido en el margen que habitualmente obtiene el citado comprador en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes, o en el margen que habitualmente obtienen las empresas que operan en el mismo sector, en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes, considerando, en su caso, los costos en que haya incurrido el citado comprador para transformar los mencionados bienes y servicios.

c) Cuando no resulte aplicable ninguno de los métodos anteriores, se aplicará el precio derivado de la distribución del resultado conjunto de la operación de que se trate, teniendo en cuenta los riesgos asumidos, los activos implicados y las funciones desempeñadas por las partes relacionadas.

4) La deducción de los gastos por concepto de contribuciones a actividades de investigación y desarrollo realizadas por una entidad vinculada, estará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) Que sean exigibles en virtud de un contrato escrito celebrado con carácter previo, en el que se identifiquen el proyecto o los proyectos por realizar y que otorgue el derecho a utilizar los resultados de estos.

b) Que los criterios de distribución de los gastos, soportados efectivamente por la entidad que efectúa la actividad de investigación y desarrollo, se correspondan racionalmente con el contenido del derecho a utilizar los resultados del proyecto o los proyectos por las entidades que realizan las contribuciones.

5) La deducción de los gastos por concepto de servicios de apoyo a la gestión, prestados entre entidades vinculadas, estará condicionada a que su importe se establezca con base en un contrato escrito, celebrado con carácter previo, por medio del cual se fijen los criterios de distribución de los gastos incurridos para tal efecto por la entidad que los presta. Dicho pacto o contrato deberá reunir los siguientes requisitos:

a) Especificar la naturaleza de los servicios por prestar.

b) Establecer los métodos de distribución de los gastos, atendiendo a criterios de continuidad y racionalidad.

6) Los sujetos pasivos podrán someter, a la administración tributaría, una propuesta para la valoración de operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas con carácter previo a que estas se realicen. Dicha propuesta se fundamentará en el valor normal de mercado.

La propuesta también podrá referirse a los gastos señalados a que se refieren los apartados 4 y 5 de este artículo.

La aprobación de la propuesta surtirá efectos respecto de las operaciones que se inicien con posterioridad a la fecha en que se realice la citada aprobación, siempre que estas se efectúen según los términos de la propuesta aprobada, que tendrá validez durante tres períodos impositivos.

En el supuesto de variación significativa de las circunstancias económicas existentes en el momento de la aprobación de la propuesta, esta podrá ser modificada para adecuarla a las nuevas circunstancias económicas.

La administración tributaría podrá establecer acuerdos con las administraciones de otros Estados, a fin de determinar el valor normal de mercado.

Las propuestas contenidas en este apartado podrán entenderse desestimadas, una vez transcurrido el plazo de resolución.

Reglamentariamente se establecerá el procedimiento para la resolución de las propuestas de valoración de operaciones vinculadas.

ARTÍCULO 81.- Reglas de valoración: cambios de residencia, cese de establecimientos permanentes, operaciones realizadas con personas o por ellas, o entidades residentes en paraísos fiscales y cantidades sujetas a retención

1) Se integrará, en la base imponible, la diferencia entre el valor normal de mercado y el valor contable de los siguientes elementos patrimoniales:

i) Los que sean propiedad de una entidad residente en territorio costarricense que traslada su residencia fuera del país, excepto que dichos elementos patrimoniales queden afectados a un establecimiento permanente situado en territorio costarricense de la mencionada entidad.

ii) Los que estén afectos a un establecimiento permanente situado en territorio costarricense que cese su actividad.

iii) Los que estando previamente afectos a un establecimiento permanente situado en territorio costarricense son transferidos al extranjero.

2) La administración tributaria podrá valorar, por su valor normal de mercado, las operaciones efectuadas con personas o por ellas, o por entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, cuando la valoración convenida hubiera determinado en Costa Rica una tributación inferior a la que le hubiera correspondido por la aplicación del valor normal de mercado o un diferimiento de dicha tributación.

3) El perceptor de cantidades sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto, computará aquellas por la contraprestación total devengada.

En el caso de retribuciones legalmente establecidas, satisfechas por el Sector Público, el perceptor solo podrá deducir las cantidades efectivamente retenidas.

Cuando no pueda probarse la contraprestación devengada, la administración tributaria podrá computar como importe íntegro una cantidad que, una vez restada de ella la retención procedente, arroje la efectivamente percibida.

En este caso, se deducirá de la cuota como retención a cuenta, la diferencia entre lo realmente percibido y el importe íntegro.

ARTÍCULO 82.- Efectos de la sustitución del valor contable por el valor normal de mercado

Cuando un elemento patrimonial o un servicio hayan sido valorados para efectos fiscales por el valor normal de mercado, la entidad que lo adquiera integrará en su base imponible la diferencia entre dicho valor y el valor de adquisición, de la siguiente manera:

1) Cuando se trate de elementos patrimoniales integrantes del activo circulante, en el período impositivo en que estos motiven el devengo de un ingreso.

2) Cuando se trate de elementos patrimoniales no amortizables integrantes de los activos fijos, en el período impositivo en que estos se transmitan.

3) Cuando se trate de elementos patrimoniales amortizables o depreciables integrantes de los activos fijos, en los períodos impositivos que resten de vida útil, aplicando a la citada diferencia el método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos.

Cuando se trate de servicios, en el período impositivo en que se reciban, excepto que su importe deba incorporarse a un elemento patrimonial, en cuyo caso se estará a lo previsto en los apartados anteriores.

ARTÍCULO 83.- Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos

1) Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que estos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, y respetando la debida correlación entre unos y otros.

2) No serán fiscalmente deducibles, los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas, si así lo establece una norma legal o reglamentaria.

3) Empresas de construcción y similares.

Las empresas dedicadas a la construcción o a actividades similares, que realicen contratos u obras que abarquen dos o más períodos impositivos, deberán establecer los resultados de sus operaciones por aplicación de cualquiera de los siguientes métodos:

a) Asignar a cada período impositivo, como renta neta, la suma que resulte de aplicar, sobre los importes efectivamente percibidos, el porcentaje de ganancia calculado para toda la obra.

Si hay una evidente variación del cálculo efectuado, el porcentaje puede ser modificado por la parte correspondiente a los períodos impositivos posteriores. En todo caso, los porcentajes referidos pueden ser modificados por la administración tributaria, cuando compruebe que no se ajustan a la realidad.

b) Asignar a cada período impositivo el resultado neto que sea consecuencia de deducir del importe de la obra contratada, la parte que fue realmente ejecutada en el período, los costos efectivamente efectuados y los gastos ocurridos en el mismo período impositivo. Cuando sea difícil determinar el resultado en la forma indicada, la utilidad obtenida por la parte construida se puede establecer mediante un procedimiento análogo al señalado en el inciso anterior. En este caso, la dirección también puede ejercer las facultades señaladas en ese inciso.

La diferencia que se obtenga entre el resultado neto al final de toda la obra y el establecido mediante cualquiera de los procedimientos indicados, debe incidir en el período impositivo en que la obra se concluya, aun cuando no se haya percibido su importe, sin perjuicio de prorratearla equitativamente en los períodos no prescritos.

Elegido uno de los métodos mencionados, este debe ser aplicado por el declarante a todas las obras o trabajos que realice y solo puede ser cambiado con previa autorización de la dirección, que determinará a partir de cuál período se debe efectuar el cambio.

4) La recuperación de valor de los elementos patrimoniales que hayan sido objeto de una corrección de valor, se imputará en el período impositivo en el que se haya producido dicha recuperación, sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con esta.

La misma regla se aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo, que hayan sido adquiridos nuevamente dentro de los seis meses siguientes a la fecha en que se transmitieron.

ARTÍCULO 84.- Subcapitalización

1) Cuando el endeudamiento neto remunerado, directo o indirecto, de una entidad, excluidas las entidades financieras, con otra u otras personas o entidades no residentes en territorio costarricense con las que esté vinculada, exceda de tres veces la cifra del capital fiscal, los intereses devengados que correspondan al exceso tendrán la consideración de dividendos.

2) Para la aplicación de lo establecido en el apartado anterior, tanto el endeudamiento neto remunerado como el capital fiscal, se reducirán a su estado medio a lo largo del período impositivo.

Se entenderá por capital fiscal el importe de los fondos propios de la entidad, sin incluir el resultado del ejercicio en que se mida el grado de endeudamiento.

3) Los sujetos pasivos podrán someter a la administración tributaria, en los términos del apartado 6 del artículo 80 de esta Ley, una propuesta para la aplicación de un coeficiente distinto del establecido en el apartado l. La propuesta se fundamentará en el endeudamiento que el sujeto pasivo hubiera podido obtener en condiciones normales de mercado de personas o entidades no vinculadas.

4) Las disposiciones previstas en los apartados anteriores se aplicarán a las operaciones con personas o entidades residentes en el territorio costarricense, cuando la suma total de la tributación de la entidad financiada y la de las personas o entidades que financian sea inferior a la que resultaría, si los intereses y otros gastos financieros tuvieran la consideración de dividendos.

ARTÍCULO 85.- Reinversión de beneficios extraordinarios

1) Quedará a opción del sujeto pasivo no integrar, en la base imponible, las ganancias patrimoniales obtenidas en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del activo fijo, tangible o intangible, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento (5%) sobre el capital social de estas y que se hayan poseído por lo menos con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores. Mientras transcurre ese plazo, no correrá la prescripción de la parte de la obligación tributaria relacionada con este beneficio.

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.

2) La administración tributaria podrá aprobar planes con plazos especiales de reinversión, cuando concurran circunstancias específicas que lo justifiquen.

Reglamentariamente, se establecerá el procedimiento para la aprobación de los planes que se formulen.

3) El importe de la renta no integrada en la base imponible general, se sumará a esta por partes iguales, en los períodos impositivos concluidos en los siete años siguientes al cierre del período impositivo en que se realizó la inversión.

4) Los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdidas justificadas, hasta que se cumpla el plazo de siete años señalado en el apartado anterior, excepto que su vida útil, conforme al método de depreciación o amortización, de los admitidos en el artículo 77 que se aplique, sea inferior.

La transmisión de dichos elementos antes de la finalización del mencionado plazo, determinará la integración en la base imponible de la parte de renta pendiente de integración, excepto que el importe obtenido sea objeto de reinversión en los términos establecidos en el apartado 1.

5) En caso de que la reinversión no se realice dentro del plazo señalado, la parte de cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida, además de los intereses de demora, se ingresará conjuntamente con la cuota correspondiente del período impositivo en que venció aquel.

ARTÍCULO 86.- Compensación de bases imponibles negativas

1) Respecto de la base imponible general, las bases imponibles negativas podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los tres años inmediatos y sucesivos, salvo en el caso de empresas agropecuarias, y únicamente en cuanto a las rentas provenientes de esa actividad, en que este plazo podrá extenderse hasta cinco años, en las proporciones que determine el sujeto pasivo. Las empresas que realicen actividades agropecuarias combinadas con actividades de otro tipo, deberán llevar cuentas separadas de la actividad agropecuaria, para poder realizar las compensaciones correspondientes. El saldo no compensado en los términos indicados, no dará derecho de crédito a favor del sujeto pasivo susceptible de compensación o devolución, según las normas generales del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

2) Las sociedades con bases imponibles negativas que, en el ejercicio, hayan sufrido cambio en la propiedad de los derechos sociales, acciones o del derecho a la participación en sus utilidades, no podrán deducir las bases imponibles negativas generadas antes del cambio de propiedad, de los ingresos percibidos o devengados con posterioridad a dicho cambio; ello siempre que, además, con motivo del cambio señalado o en los doce meses anteriores o posteriores a él, la sociedad haya cambiado de giro o ampliado el original a uno distinto, salvo que mantenga su giro principal, o bien, en el momento del cambio indicado en primer término, no cuente con bienes de capital u otros activos propios de su giro, de una magnitud que permita el desarrollo de su actividad o de un valor proporcional al de la adquisición de los derechos o acciones, o pase a obtener solamente ingresos por participación, sea como socio o accionista, en otras sociedades o por reinversión de utilidades. Para este efecto, se entenderá que se produce cambio de la propiedad en el ejercicio, cuando los nuevos socios o accionistas adquieran o terminen de adquirir, directa o indirectamente, por medio de sociedades relacionadas, por lo menos el cincuenta por ciento (50%) de los derechos sociales, acciones o participaciones.

3) Las entidades de nueva creación podrán computar el plazo de compensación señalado en el apartado 1, a partir del primer período impositivo cuya renta sea positiva.

4) Lo dispuesto en el apartado anterior será aplicable a las bases imponibles negativas derivadas de la explotación de nuevas autopistas, túneles y vías de peaje realizadas por las sociedades concesionarias de tales actividades.

5) El sujeto pasivo deberá acreditar, en su caso, mediante la exhibición de la contabilidad y los oportunos soportes documentales, la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron e independientemente de la prescripción ordinaria de dicho período.

ARTÍCULO 87.- Otras reducciones a la base imponible en carácter de exención

Reducirán la base imponible de este impuesto:

1) Las donaciones que beneficien al Estado, las instituciones autónomas o semiautónomas, las corporaciones municipales, los entes públicos no estatales, las universidades del Estado, las juntas de protección social, las juntas de educación, los centros agrícolas cantonales, las instituciones de educación pública, la Cruz Roja Costarricense y otras instituciones como asociaciones y fundaciones para obras de bien social, científicas, culturales, ambientales o deportivas, siempre que tales instituciones hayan sido declaradas de utilidad pública por el Poder Ejecutivo o, bien, exista un informe favorable del Ministerio de Cultura, Juventud y Deportes o de otro ministerio relacionado. Esta reducción estará limitada al veinte por ciento (20%) del monto de la donación y se aplicará siempre que no se trate de una entidad cuyos ingresos provenientes de aportes de los miembros o de donaciones sea inferior al cincuenta por ciento (50%) de los ingresos totales, de conformidad con lo establecido en el apartado 5 del artículo 73 de esta Ley. La reducción no podrá exceder del diez por ciento (10%) de la base imponible general. Las donaciones en especie se valorarán a un valor de mercado; se incluirán en la base imponible y se les aplicará la deducción prevista en este apartado. No obstante, no se considerarán donaciones en especie las resultantes del trabajo voluntario que se preste a la entidad, ni se incluirá su valor de mercado en la renta gravable. Respecto de las instituciones que requieran declaratoria de utilidad pública o informe ministerial favorable, la administración tributaria, a solicitud de parte, deberá pronunciarse sobre la susceptibilidad de la institución para recibir donaciones que den derecho a la presente reducción. La resolución correspondiente será discrecional y estará sujeta a las políticas de ingreso y de fijación de finalidades públicas por promover que determinen conjuntamente el Ministerio de Planificación Nacional y Política Económica y el Ministerio de Hacienda, y será concedida por un máximo de tres períodos fiscales.

2) Las mejoras que realice la entidad propietaria, poseedora o titular de derechos reales sobre bienes inmuebles declarados de interés histórico-arquitectónico.

CAPÍTULO IV

Período impositivo y devengo del impuesto

ARTÍCULO 88.- Período impositivo

1) El período impositivo comprenderá del 1 de enero al 31 de diciembre de cada año. No obstante, la administración tributaria podrá establecer, mediante resolución general, períodos impositivos especiales, por rama de actividad y para casos de subsidiarias, sucursales y agencias de empresas no residentes en Costa Rica

2) En todo caso, concluirá el período impositivo:

a) Cuando la entidad se extinga.

b) Cuando tenga lugar un cambio de residencia de la entidad residente en territorio costarricense al extranjero.

c) Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica y ello determine la no sujeción de la entidad resultante a este impuesto.

Con el propósito de determinar la base imponible correspondiente a este período impositivo, se entenderá que la entidad se ha disuelto con los efectos establecidos en el apartado 3 del artículo 79 de esta Ley.

d) Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen tributario especial.

La renta derivada de la transmisión de elementos patrimoniales existentes en el momento de la transformación, realizada con posterioridad a esta, se entenderá generada en forma lineal, salvo prueba en contrario, durante todo el tiempo de tenencia del elemento transmitido. La parte de dicha renta generada hasta el momento de la transformación, se gravará aplicando el tipo de gravamen y el régimen tributario que hubiera correspondido a la entidad, de haber conservado su forma jurídica originaria.

3) El período impositivo no excederá de doce meses.

4) También será de aplicación a los sujetos pasivos de este impuesto que reúnan los requisitos para el régimen simplificado de estimación objetiva, el período trimestral señalado en el artículo 13 de esta Ley.

ARTÍCULO 89.- Devengo del impuesto

Cuando se trate de las rentas incluidas en la base general, el impuesto se devengará el último día del período impositivo.

CAPÍTULO V

Deuda tributaria

ARTÍCULO 90.- Retenciones y tipo de gravamen

1) El tipo aplicable a la base imponible general será el treinta por ciento (30%). Para el Banco Popular y de Desarrollo Comunal y las mutuales de ahorro y préstamo reguladas de conformidad con la Ley N.º 7052, de 13 de noviembre de 1986, y sus reformas, será la mitad del tipo impositivo que se le aplique a los demás bancos del Sistema Bancario Nacional, según lo establecido en la disposición del apartado 1 del artículo 144 de esta Ley.

2) El tipo aplicable a las empresas a que se refiere el artículo 145, será del quince por ciento (15%).

3) El tipo aplicable a las microempresas y pequeñas empresas calificadas como tales por el Ministerio de Economía, Industria y Comercio, de conformidad con lo dispuesto en la Ley de fortalecimiento de las pequeñas y medianas empresas, N.º 8262, de 2 de mayo de 2002, y a las pequeñas y medianas empresas agrícolas calificadas como tales por el Ministerio de Agricultura y Ganadería, será el siguiente:

a) Un diez por ciento (10%) sobre los primeros ocho millones de colones (Ë8.000.000,00) de utilidades netas.

b) El tipo general aplicable a las sociedades, de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 de este artículo, sobre el exceso de ocho millones de colones (Ë8.000.000,00) de utilidades netas.

4) Cuando se trate de las rentas a que se refiere el apartado 1 del artículo 38 de la presente Ley, deberán practicarse las retenciones y los pagos a cuenta, según corresponda, en un tanto de un diez por ciento (10%), en la misma forma dispuesta para las personas físicas en los apartados 1 y 3 del artículo 50 de la presente Ley.

ARTÍCULO 91.- Cuota íntegra

Entiéndese por cuota íntegra el importe resultante de aplicar a la base imponible general el tipo de gravamen que corresponda.

CAPÍTULO VI

Deducciones para evitar la doble imposición

ARTÍCULO 92.- Exención para evitar la doble imposición interna:

Dividendos y ganancias de patrimonio de fuente interna

1) Estarán exentos los dividendos o las participaciones en beneficios provenientes de otras entidades residentes en Costa Rica.

2) La exención también se aplicará en los supuestos de liquidación de sociedades, separación de socios, adquisición de acciones o participaciones propias para su amortización y disolución sin liquidación en las operaciones de fusión, escisión total o cesión global del activo y pasivo, respecto de las rentas computadas derivadas de dichas operaciones, en la parte que corresponda a los beneficios no distribuidos, incluso los que hayan sido incorporados al capital.

La exención también se practicará en lo que respecta a las rentas que la sociedad que realiza las operaciones a que se refiere el párrafo anterior deba integrar en la base imponible, de acuerdo con el apartado 3 del artículo 79 de esta Ley.

3) La exención prevista en los apartados anteriores no se aplicará respecto de los dividendos o las participaciones en beneficios que deriven de rentas no sujetas en el impuesto de la entidad receptora y, por tanto, este tipo de distribuciones no conformará la base imponible derivada de los dividendos o las participaciones en los beneficios referidos en el apartado 2 de este artículo, ni formarán parte de la renta gravable.

4) Asimismo, estarán exentos los dividendos que provengan de rentas exentas.

5) Cuando el sujeto pasivo obtenga rentas por concepto de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades residentes en territorio costarricense, que tributen al tipo general de gravamen, estará exento el incremento neto de los beneficios no distribuidos, incluso los que hayan sido incorporados al capital social, que correspondan a la participación transmitida, generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de dicha participación, o el importe de las ganancias patrimoniales computadas, si este es menor.

El importe del beneficio no distribuido se calcula por la diferencia entre el valor teórico en el momento de la adquisición y el valor teórico en el momento de la transmisión; se entiende por valor teórico de las acciones el que deriva de la contabilidad de la sociedad, representado por el patrimonio de esta, sus activos y reservas, menos las deudas.

Cuando por la antigüedad de la fecha de adquisición de la participación, no pudiera determinarse el importe de los beneficios no distribuidos en la fecha de adquisición de la participación, se presumirá que el valor teórico equivale al precio de adquisición.

Cuando, por aplicación de la norma relativa a reinversión de beneficios extraordinarios, difiera la tributación de las plusvalías, esta exención no será aplicable.

6) La exención prevista en este artículo tampoco aplicará cuando una sociedad transparente opte por declarar en el impuesto sobre sociedades, de conformidad con lo dispuesto en el párrafo segundo del inciso b) del apartado 2 del artículo 70 de esta Ley.

ARTÍCULO 93.- Deducción para evitar la doble imposición internacional: impuesto soportado por el sujeto pasivo

1) Cuando en la base imponible del sujeto pasivo se integren rentas obtenidas y gravadas en el extranjero, en forma directa o por medio de un establecimiento permanente o una sucursal, se deducirá de la cuota íntegra el importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto.

El importe por deducir en ningún caso podrá exceder de la cuota íntegra que en Costa Rica correspondería pagar por las mencionadas rentas, si se hubieran obtenido en territorio costarricense.

No se deducirán los impuestos no pagados en virtud de exención, bonificación o cualquier otro beneficio fiscal.

Por ser de aplicación un convenio para evitar la doble imposición, la deducción no podrá exceder del impuesto que corresponda según sus disposiciones.

2) En igual forma, se incluirán en la base imponible las rentas que originaron el impuesto satisfecho en el extranjero, aun cuando no fuera plenamente deducible.

3) Para determinar la menor de las cantidades a que se refiere el apartado 1 de este artículo, en caso de que el sujeto pasivo haya obtenido en el período impositivo varias rentas del extranjero, la deducción se realizará agrupando las procedentes de un mismo país, salvo las rentas de establecimientos permanentes, que se computarán aisladamente por cada uno de ellos.

4) Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra, podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los tres años inmediatos y sucesivos.

ARTÍCULO 94.- Deducciones para evitar la doble imposición económica internacional: dividendos y ganancias patrimoniales de fuente extranjera

Con el fin de evitar la doble imposición económica internacional que pudiera producirse cuando un sujeto pasivo, residente en Costa Rica, obtiene un dividendo o una ganancia patrimonial procedentes de una entidad no residente que tributó en el Estado de la fuente por un impuesto análogo al aquí regulado, podrá aplicarse la deducción por doble imposición económica en las condiciones que a continuación se regulan:

1) Para aplicar la deducción, las entidades deberán reunir los siguientes requisitos:

a) La entidad no debe residir en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, según el artículo 5 de esta Ley. Se excepcionan de este requisito, las entidades que tributan en Costa Rica el impuesto especial sobre bancos y entidades financieras no residentes.

b) La participación directa o indirecta en el capital de la entidad no residente debe ser por lo menos del cinco por ciento (5%). Se entiende por participación directa la que se tenga en la entidad no residente y por participación indirecta, la que se tenga en otra entidad, residente o no residente, que, a su vez, tenga participación en la entidad no residente en que se tenga participación directa. Para determinar el cinco por ciento (5%) indicado, deberán tomarse en consideración, en forma conjunta, ambos tipos de participación.

c) La participación por lo menos el cinco por ciento (5%) en el capital de la entidad no residente, debe haberse poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o al día en que produzca la transmisión.

2) Las rentas susceptibles de generar el derecho a la deducción son las siguientes:

a) Los dividendos o las participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio costarricense.

b) Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o los fondos propios de entidades no residentes en territorio costarricense.

3) El importe de la deducción será el impuesto efectivamente pagado por la entidad no residente por los beneficios con cargo a los que se paguen o acrediten los dividendos, en la cuantía correspondiente a tales dividendos, siempre que dicha cuantía se incluya en la base imponible.

En el caso de ganancias patrimoniales, el importe de la deducción será igualmente el impuesto efectivamente pagado por la entidad no residente por los beneficios no distribuidos, correspondientes a la participación transmitida, generados por la entidad no residente durante el tiempo de tenencia de la participación transmitida o al importe de la renta computada si es inferior. Cuando, por la antigüedad de la fecha de adquisición de la participación no pudiera determinarse el importe de los beneficios no distribuidos en la fecha de adquisición de la participación, se presumirá que el valor teórico equivale al precio de adquisición.

4) Si la entidad participada reúne los requisitos indicados en el apartado 1 de este artículo y, simultáneamente, obtiene rentas que son imputables en transparencia fiscal internacional, los dividendos derivados estas no darán derecho a esta deducción. No obstante lo anterior, cuando la entidad participada obtenga simultáneamente rentas imputables en transparencia fiscal internacional y otras derivadas de actividades empresariales, la entidad perceptora del dividendo o de la ganancia patrimonial tendrá derecho a la deducción en la parte que corresponda a las rentas empresariales. El dividendo no se integrará en la base imponible en la parte que proceda de rentas imputadas por transparencia fiscal internacional. Para determinar las rentas objeto de distribución, se atenderá al acuerdo social y, de no mediar mención expresa al respecto se entenderán distribuidas en primer lugar, las rentas que dan derecho a la deducción. El mismo criterio se aplicará a la deducción por ganancias patrimoniales por transmisión de participaciones.

5) Esta deducción no podrá exceder la cuota íntegra que en Costa Rica correspondería pagar por estas rentas, si se hubieran obtenido en territorio costarricense. Este límite operará de manera conjunta con el correspondiente al crédito a que se refiere el artículo 93, por lo que el impuesto de la entidad no residente será considerado después que se haya utilizado la parte del impuesto que directamente recaiga sobre el dividendo o la ganancia patrimonial de conformidad con el artículo 93 de esta Ley.

6) Cuando la deducción no pueda practicarse por insuficiencia de la cuota íntegra, la cuantía no deducida puede serIo en los periodos impositivos que concluyan en los tres años inmediatos y sucesivos.

ARTÍCULO 95.- Exención para evitar la doble imposición económica internacional sobre dividendos y ganancias patrimoniales de fuente extranjera derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio costarricense

1) Estarán exentos los dividendos o las participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio costarricense, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad no residente sea, por lo menos, del cinco por ciento (5%).

La participación correspondiente deberá poseerse de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, deberá mantenerse posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias señaladas en el artículo 80 para formar parte del mismo grupo de sociedades.

b) Que la entidad participada haya estado gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa.

Para tal efecto, se tendrán en cuenta los tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por la entidad participada, siquiera sea parcialmente, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la propia renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquella.

Este requisito se presumirá cumplido, salvo prueba en contrario, cuando la entidad participada sea residente en un país con el que Costa Rica tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información.

En ningún caso se aplicará lo dispuesto en este artículo cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, de conformidad con el artículo 5 de esta Ley.

c) Que los beneficios que se reparten, o en los que se participa, procedan de la realización de actividades empresariales en el extranjero.

Solo se considerará cumplido este requisito, cuando por lo menos el ochenta y cinco por ciento (85%) de los ingresos del ejercicio correspondan a:

i) Rentas que se hayan obtenido en el extranjero y que no estén comprendidas entre las clases de renta a que se refiere el apartado 2 del artículo 106 como susceptibles de ser incluidas en la base imponible por aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional. En cualquier caso, las rentas derivadas de la participación en los beneficios de otras entidades, o de la transmisión de los valores o las participaciones correspondientes, deberán cumplir los requisitos indicados en el subinciso ii) de este inciso.

En particular, para tal efecto, se considerarán obtenidas en el extranjero las rentas procedentes de las siguientes actividades:

1ª) Comercio al por mayor: cuando los bienes sean puestos a disposición de los adquirentes en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del costarricense, siempre que las operaciones se efectúen mediante la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada.

2ª) Servicios: cuando sean utilizados en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del costarricense, siempre que se efectúen mediante la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada.

3ª) Crediticias y financieras: cuando los préstamos y créditos sean otorgados a personas o entidades residentes en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del costarricense, siempre que las operaciones se efectúen mediante la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada.

4ª) Aseguradoras y reaseguradoras: cuando los riesgos asegurados se encuentren en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del costarricense, siempre que estas se efectúen mediante la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada.

ii) Dividendos o participaciones en beneficios de otras entidades no residentes respecto de las cuales el sujeto pasivo tenga una participación indirecta que cumpla los requisitos de porcentaje y antigüedad previstos en el inciso a), cuando los referidos beneficios y entidades cumplan, a su vez, los requisitos establecidos en los demás incisos de este apartado.

Asimismo, rentas derivadas de la transmisión de la participación en dichas entidades no residentes, cuando se cumplan los requisitos del apartado siguiente.

Para la aplicación de este artículo, en el caso de distribución de reservas se atenderá a la designación contenida en el acuerdo social y, en su defecto, se considerarán aplicadas las últimas cantidades abonadas a dichas reservas.

2) Estará exenta la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la participación en una entidad no residente en territorio costarricense, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado anterior. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de separación del socio o disolución de la entidad.

El requisito previsto en el inciso a) del apartado anterior, deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. Los requisitos previstos en los incisos b) y c), deberán ser cumplidos en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación.

No se aplicará la exención cuando el adquirente resida en un país o territorio calificado como paraíso fiscal de conformidad con el artículo 5 de esta Ley.

En los siguientes supuestos, la aplicación de la exención tendrá las especialidades que se indican a continuación:

a) Cuando la entidad no residente posea, directa o indirectamente, participaciones en entidades residentes en territorio costarricense o activos situados en dicho territorio y la suma del valor de mercado de unas y otros supere el quince por ciento (15%) del valor de mercado de sus activos totales.

En este caso, la exención se limitará a la parte de la renta obtenida que se corresponda con el incremento neto de los beneficios no distribuidos generados por la entidad participada, durante el tiempo de tenencia de la participación.

b) Cuando el sujeto pasivo hubiera efectuado alguna corrección de valor sobre la participación transmitida que hubiera resultado fiscalmente deducible.

En este caso, la exención se limitará al exceso de la renta obtenida en la transmisión sobre el importe de dicha corrección.

c) Cuando la participación en la entidad no residente hubiera sido previamente transmitida por otra entidad que reúna las circunstancias señaladas en el artículo 80 para formar parte de un mismo grupo de sociedades con el sujeto pasivo, habiendo obtenido una renta negativa que se hubiera integrado en la base imponible de este impuesto.

En este caso, la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación será gravada hasta el importe de la renta negativa obtenida por la otra entidad del grupo.

3) No se aplicará la exención prevista en este artículo:

a) A las rentas de fuente extranjera obtenidas por sociedades transparentes.

b) A las rentas de fuente extranjera procedentes de entidades que desarrollen su actividad en el extranjero con la finalidad principal de disfrutar del régimen fiscal previsto en este artículo. Se presumirá que dicha circunstancia concurre cuando la misma actividad que desarrolla la filial en el extranjero, en relación con el mismo mercado, se haya desarrollado con anterioridad en Costa Rica por otra entidad, que ya haya cesado en la referida actividad y guarde con aquella alguna de las relaciones a que se refiere el artículo 105, salvo que se pruebe la existencia de otro motivo económico válido.

c) A las rentas de fuente extranjera que la entidad integre en su base imponible y en relación con las cuales opte por aplicar, si procede, la deducción establecida en los artículos 93 y 94 de esta Ley.

4) En cualquier caso, si se hubiera aplicado la exención a los dividendos de fuente extranjera, no se podrá integrar en la base imponible la pérdida de valor de la participación, cualquiera que sea la forma y el período impositivo en que se ponga de manifiesto, hasta el importe de dichos dividendos.

Asimismo, si se obtuviera una renta negativa en la transmisión de la participación en una entidad no residente que hubiera sido previamente transmitida por otra entidad que reúna las circunstancias a que se refiere el artículo 80 para formar parte de un mismo grupo de sociedades con el sujeto pasivo, dicha renta negativa se reducirá en el importe de la renta positiva obtenida en la transmisión precedente y a la que se hubiera aplicado la exención.

ARTÍCULO 96.- Exención de determinadas rentas obtenidas en el extranjero por medio de un establecimiento permanente

1) Estarán exentas las rentas obtenidas en el extranjero por medio de un establecimiento permanente situado fuera del territorio costarricense, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que la renta del establecimiento permanente proceda de la realización de actividades empresariales en el extranjero, en los términos previstos en el inciso c) del apartado 1 del artículo 95 de esta Ley.

b) Que el establecimiento permanente haya sido gravado por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto, en los términos del artículo anterior, y que no se halle situado en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, según lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley.

2) Para tales efectos, se considerará que una entidad opera mediante un establecimiento permanente en el extranjero cuando, por cualquier título, disponga fuera del territorio costarricense, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo en los que realice toda o parte de su actividad. En particular, se entenderá que constituyen establecimientos permanentes aquellos a los que se refiere el inciso a) del apartado 1 del artículo 129. Si el establecimiento permanente se encuentra situado en un país con el que Costa Rica tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación, se estará a lo que de él resulte.

3) No se aplicará el régimen previsto en este artículo cuando se den, respecto del sujeto pasivo o de las rentas obtenidas en el extranjero, las circunstancias previstas en el apartado 3 del artículo 95 de esta Ley.

CAPÍTULO VII

Deducciones de pagos a cuenta

ARTÍCULO 97.- Deducción de las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados

Serán deducibles de la cuota íntegra:

a) Las retenciones a cuenta.

b) Los ingresos a cuenta.

c) Los pagos fraccionados.

Cuando dichos conceptos superen la cuota íntegra del impuesto, la diferencia resultante generará un derecho de crédito a favor del contribuyente, en los términos previstos en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

CAPÍTULO VIII

Gestión del impuesto

Sección I

Declaraciones y auto liquidaciones

ARTÍCULO 98.- Obligación de declarar

1) Con carácter general, los contribuyentes por este impuesto estarán obligados a presentar y suscribir la declaración jurada de sus rentas, dentro de los dos meses y quince días naturales siguientes a la finalización del período impositivo. Utilizarán los medios de declaración jurada que determine la administración tributaria.

En consecuencia, existirá la obligación de declarar cuando se obtengan rentas de las definidas en el artículo 69 de la presente Ley. Serán de aplicación, en lo conducente, las normas previstas en el apartado l del artículo 58 de esta Ley relativo al impuesto sobre la renta de las personas físicas.

2) No obstante la obligación general de declarar, las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán en la obligación de presentar la declaración de este tributo, sin perjuicio de las obligaciones de las personas físicas relacionadas en el impuesto sobre la renta de las personas físicas.

3) Los contribuyentes deberán cumplimentar la totalidad de los datos que les afecten, requeridos en las declaraciones; acompañar los documentos y justificantes que se establezcan y presentarlos en los lugares y en la forma que determine la administración tributaria, incluyendo los medios telemáticos.

4) La administración tributaria podrá aprobar la utilización de modalidades simplificadas o especiales de declaración.

ARTÍCULO 99.- Autoliquidación

1) Los contribuyentes obligados a declarar por este impuesto, al tiempo de presentar su declaración, deberán determinar la deuda tributaria correspondiente y pagarla en el lugar y forma determinados reglamentariamente.

2) El ingreso del importe resultante de la autoliquidación, se podrá fraccionar en la forma que reglamentariamente se determine. En este caso, no será de aplicación la sanción de mora establecida en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios; no obstante, en todos los casos, los intereses se calcularán a partir de la fecha en que el tributo debió pagarse.

ARTÍCULO 100.- Pagos a cuenta

Serán de aplicación, en lo que corresponda, la clasificación de pagos a cuenta establecida en el apartado 1 del artículo 59, referente al impuesto sobre la renta de las personas físicas.

ARTÍCULO 101.- Retenciones e ingresos a cuenta

1) En concepto de pago a cuenta, el Estado o sus instituciones, autónomas o semiautónomas, las municipalidades, las empresas públicas y otros entes públicos, en los casos de licitaciones públicas o privadas, contrataciones, negocios u otras operaciones realizados por ellos, estarán obligados a efectuar ingresos a cuenta, cuando se trate de retribuciones en especie, y a retener, cuando se trate de retribuciones dinerarias, un dos por ciento (2%) sobre las rentas sujetas a este impuesto o rentas en el régimen de atribución de rentas, que satisfagan o abonen por cualesquiera de esas transacciones.

En concepto de pago a cuenta, también tendrán la misma obligación de retener o ingresar a cuenta, las entidades privadas, las afectas al régimen de atribución de rentas, los empresarios individuales y los profesionales respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio costarricense que operen en él mediante establecimiento permanente. En estos casos, la retención o el ingreso a cuenta será hasta de un diez por ciento (10%), según se determine reglamentariamente.

El importe respectivo se ingresará al Fisco, según lo previsto en el párrafo antepenúltimo de este artículo.

No obstante, si se trata de pagos por intereses y excedentes en el caso de las cooperativas de ahorro y crédito, no se aplicará retención a las personas físicas cuando el monto por percibir sea igual o inferior a la suma equivalente a doscientos cincuenta dólares estadounidenses, ($250.00), pero la entidad correspondiente deberá reportar dichas sumas a la Dirección Nacional de Tributación Directa, con la frecuencia que indique el Reglamento de esta Ley. Las personas físicas declarantes deberán incluir dichas sumas en su declaración. Esta partida se ajustará de conformidad con lo que establece el inciso 7) del artículo 40 de esta Ley.

2) En caso de que un sujeto pasivo de este impuesto obtenga rentas correspondientes a ganancias patrimoniales deberá realizar un pago a cuenta de un diez por ciento (10%).

El beneficiario de las rentas deberá pagar dentro de los primeros diez (10) días naturales del mes siguiente a aquel en que se produjo la ganancia patrimonial; para ello utilizará una declaración jurada en los medios que para tal efecto disponga la administración tributaria. Si el sujeto pasivo opta por efectuar la reinversión de beneficios extraordinarios a que se refiere el artículo 85 de esta Ley, deberá realizar un pago a cuenta del diez por ciento (10%), sobre los importes que deberá declarar en la forma prevista en el apartado 3 del artículo 85. Este pago deberá efectuarlo en el primer mes del período fiscal siguiente a aquel en se realizó la inversión, durante cada uno de los siete años a que se refiere el apartado 3 indicado.

3) En caso de que un sujeto pasivo de este impuesto obtenga rentas que correspondan al mercado financiero, según el apartado 6 del artículo 22, se aplicará una retención a cuenta que será igual a la que corresponda a las personas físicas, según el artículo 50 de esta Ley.

4) El sujeto obligado a retener deberá expedir, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, certificación acreditativa de la retención practicada o de otros pagos a cuenta efectuados.

5) Reglamentariamente se establecerán los supuestos en los que no deberá practicarse retención. En particular, no se practicará retención en:

a) Las rentas obtenidas por las entidades exentas a que se refiere el artículo 73 de esta Ley, salvo lo dispuesto en el párrafo final del apartado 1 del artículo 38.

b) Los dividendos o las participaciones en beneficios pagados a otras sociedades residentes en Costa Rica.

6) Cuando en virtud de resolución judicial o administrativa deba satisfacerse una renta sujeta a retención o ingreso a cuenta de este impuesto, el pagador deberá practicarla sobre la cantidad total que venga obligado a satisfacer y deberá ingresar su importe en el Fisco, de acuerdo con lo previsto en este artículo.

El contribuyente podrá solicitar que los montos de las retenciones efectuadas con base en la presente disposición, se acrediten a los pagos fraccionados citados en el artículo 102 de esta Ley.

Las retenciones a que se refiere el presente artículo deberán practicarse en las fechas en que se efectúen los pagos o créditos que las originen. El sujeto obligado a retener deberá presentar declaración de las cantidades retenidas a cada contribuyente durante el mes y depositar las sumas retenidas, en las entidades colaboradoras de la administración tributaria, dentro de los primeros diez (10) días naturales del mes siguiente al que corresponda la fecha en que debe practicarse la retención; para ello utilizará una declaración jurada en los medios que para tal efecto disponga la administración tributaria, por las retenciones efectuadas durante el mes.

Los modelos de declaración correspondientes se aprobarán mediante resolución general de la administración tributaria.

ARTÍCULO 102.- El pago fraccionado

El último día de los meses de junio, setiembre y diciembre de cada año, los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir y los sujetos pasivos por obligación real de contribuir mediante establecimiento permanente deberán efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso. En caso de que el sujeto pasivo tenga un período impositivo especial, los pagos deberán hacerse en tres cuotas trimestrales, iguales y sucesivas, seis meses después del inicio del período impositivo correspondiente.

Servirá de base para calcular las cuotas de pagos fraccionados, el impuesto o cuota íntegra determinado en el ejercicio impositivo inmediato anterior, o el promedio aritmético de los tres últimos períodos impositivos, el que sea mayor.

En el caso de contribuyentes que por cualquier circunstancia no hayan declarado en los tres períodos impositivos anteriores, la base para calcular las cuotas de los pagos fraccionados se determinará utilizando las declaraciones que hayan presentado y, si es la primera, mediante estimación fundada que al efecto deberá proporcionar a la administración tributaria el contribuyente de que se trate. Dicha estimación deberá presentarse a más tardar en el mes de marzo de cada año. Si no se presenta, la administración tributaria establecerá de oficio la cuota respectiva.

Determinado el monto del pago a cuenta, el setenta y cinco por ciento (75%) de este monto deberá fraccionarse en tres cuotas iguales, las que deberán pagarse sucesivamente a más tardar el último día hábil de los meses referidos en el párrafo primero de este artículo.

Del impuesto total que se liquide al presentarse la correspondiente declaración, deberán deducirse los pagos fraccionados que correspondan a ese período fiscal. El saldo resultante deberá pagarse dentro del lapso previsto para la presentación y el pago de la declaración, a que se refiere esta Ley.

Las empresas que obtengan sus ingresos de actividades agropecuarias exclusivamente, podrán pagar el impuesto o cuota íntegra del período impositivo en una sola cuota, dentro de los dos meses y quince días naturales siguientes a la terminación del período fiscal que corresponda.

La administración tributaria podrá rectificar las cuotas de los pagos fraccionados cuando los contribuyentes lo soliciten por escrito, antes de la fecha de su vencimiento y demuestren satisfactoriamente, ante esta dependencia, que la base del cálculo está afectada por ingresos extraordinarios, o cuando se prevean pérdidas para el período impositivo de que se trate.

ARTÍCULO 103.- Liquidaciones previas y devolución de oficio

Serán de aplicación a este impuesto, las normas sobre liquidaciones previas y devolución de oficio previstas para el impuesto sobre la renta de las personas físicas en los artículos 61 y 62 de esta Ley, así como en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

SECCIÓN II

Obligaciones contables

ARTÍCULO 104.- Obligaciones contables

1) Los sujetos pasivos de este impuesto estarán obligados a conservar, durante el plazo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus registros contables y sus declaraciones de impuesto. Lo anterior, excepto que se trate de elementos que afecten varios períodos impositivos distintos de aquel en que se generaron los ingresos, gastos o inversiones respectivas; en este caso, el contribuyente estará obligado a conservar los comprobantes y justificantes citados, durante todo el lapso en que surtan efectos en la determinación de sus obligaciones tributarias.

2) Asimismo, los contribuyentes de este impuesto estarán obligados a llevar, en la forma que se determine reglamentariamente, los libros o registros obligatorios.

CAPÍTULO IX

Regímenes tributarios especiales

SECCIÓN I

Regímenes tributarios especiales en particular

ARTÍCULO 105.- Definición

1) Son regímenes tributarios especiales, los regulados en el presente capítulo, sea por razón de la naturaleza de los sujetos pasivos afectados o por razón de la naturaleza de los hechos, actos u operaciones de que se trate.

2) Las normas contenidas en los restantes capítulos se aplicarán con carácter supletorio respecto de las contenidas en el presente capítulo.

SECCIÓN II

Transparencia fiscal internacional e

instituciones de inversión colectiva

ARTÍCULO 106.- Inclusión en la base imponible de determinadas rentas positivas obtenidas por entidades no residentes

1) Las entidades contribuyentes de este impuesto incluirán en su base imponible la renta positiva obtenida por una entidad no residente en territorio costarricense, en cuanto dicha renta pertenezca a alguna de las clases previstas en el apartado 2 de este artículo y se cumplan las circunstancias siguientes:

a) Que por sí solas o conjuntamente con entidades vinculadas en el sentido del artículo 80 de esta Ley o con otros contribuyentes unidos por vínculos de parentesco, incluido el cónyuge, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el segundo grado inclusive, tengan una participación igual o superior al cincuenta por ciento (50%) en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no residente en territorio costarricense, en la fecha del cierre del ejercicio social de esta última.

Para computar el porcentaje de control requerido, en los casos de articipaciones poseídas por personas físicas residentes, los familiares residentes y las entidades residentes vinculadas, el cómputo se realizará por el porcentaje de participación directa en la entidad no residente. La participación que tengan entidades vinculadas no residentes, se computará por el importe de la participación indirecta que determinen en las personas o entidades vinculadas residentes.

El importe de la renta positiva por incluir se determinará en proporción a la participación en los resultados y, en su defecto, a la participación en el capital, los fondos propios o los derechos de voto de la entidad.

b) Que la entidad no residente que obtenga las rentas mencionadas en el apartado 2 de este artículo, imputables a la entidad residente en territorio costarricense, sea residente de un país o territorio calificado como paraíso fiscal de conformidad con lo establecido en el artículo 5 de la presente Ley.

2) Únicamente se imputará la renta positiva que provenga de cada una de las siguientes fuentes:

a) Titularidad de bienes inmuebles o de derechos reales que recaigan sobre estos, salvo que estén afectos a una actividad económica de conformidad con el artículo 24 de esta Ley, o cedidos en uso a entidades no residentes, pertenecientes al mismo grupo de sociedades de la titular.

b) Participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios, en los términos previstos en los apartados 1 y 2 del artículo 22. Quedan incluidas las rentas procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, así como los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, asistencia técnica y de la cesión del derecho a la explotación de la imagen. No se incluyen como rentas positivas a las que se refiere este inciso, aquellas en que los títulos son tenidos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias originadas por el ejercicio de actividades empresariales, o incorporen derechos nacidos de relaciones contractuales nacidas en el contexto de este tipo de actividades, o son tenidos como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediación en mercados oficiales de valores, o tenidos por entidades de crédito y aseguradoras como consecuencia del ejercicio de sus actividades, sin perjuicio de lo establecido en el inciso c). En caso de préstamos de una entidad no residente a una entidad residente que estén vinculadas en los términos del artículo 80, no se aplicará lo dispuesto en el inciso c), si la entidad residente utiliza los fondos para el desarrollo de su actividad empresarial, siempre que por lo menos el ochenta y cinco por ciento (85%) de sus ingresos procedan de dicha actividad.

c) Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio costarricense y vinculadas, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas personas residentes.

No se incluirá la renta positiva cuando más del cincuenta por ciento (50%) de los ingresos derivados de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras o de prestación de servicios, realizadas por la entidad no residente procedan de operaciones efectuadas con personas o entidades no vinculadas y siempre que dicha entidad disponga de una estructura organizativa suficiente.

Asimismo, cuando se trate de filiales de entidades financieras residentes en Costa Rica, sus actividades crediticias y financieras estarán exceptuadas de la transparencia fiscal cuando la entidad filial no residente mantenga para la realización de sus operaciones un establecimiento organizado según los usos comerciales, que implique una estructura organizativa determinante de una presencia efectiva en el país de residencia, a menos que las operaciones se realicen con contribuyentes residentes en Costa Rica que participan en la entidad extranjera o contribuyentes vinculados.

También serán objeto de aplicación de este régimen de transparencia, las siguientes actividades:

i) Compraventa de bienes muebles a personas o entidades vinculadas y su posterior transmisión a terceros, cuando los referidos bienes hayan sido producidos o extraídos en otro país distinto del que está constituida la entidad no residente y dichos bienes sean usados y consumidos fuera de este.

ii) Prestación de todo tipo de servicios, cuando el beneficiario de estos sea una persona o entidad vinculada y los servicios se presten fuera del país en el que está constituida la entidad no residente.

d) Transmisiones de los bienes y derechos referidos en los incisos a) y b) del apartado 2 de este artículo, que generen ganancias de capital, así como ganancias de capital derivadas de operaciones realizadas en los mercados de futuros y opciones, cualquiera que sea el activo subyacente, y siempre que no suponga la cobertura de una operación principal concertada en el desarrollo de las actividades conceptualizadas en esta Ley como económicas.

No se incluirán las rentas previstas en los incisos a), b) y d) anteriores, obtenidas por la entidad no residente, en cuanto procedan o se deriven de entidades en las que participe, directa o indirectamente, en más del cinco por ciento (5%), cuando se cumplan los dos requisitos siguientes:

i) Que la entidad no residente dirija y gestione las participaciones mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales.

ii) Que los ingresos de las entidades de las que se obtengan las rentas procedan, por lo menos en el ochenta y cinco por ciento (85%), del ejercicio de actividades económicas.

Para estos efectos, se entenderá que proceden del ejercicio de actividades económicas las rentas previstas en los incisos a), b) y d) con origen en entidades que cumplan el requisito del subinciso ii) anterior y estén participadas, directa o indirectamente, en más del cinco por ciento (5%) por la entidad no residente.

3) No se imputarán las rentas previstas en los incisos a), b) y d) del apartado 2 anterior, cuando la suma de sus importes sea inferior al quince por ciento (15%) de la renta total o al cinco por ciento (5%) de los ingresos totales de la entidad no residente. En ningún caso se imputará una cantidad superior a la renta total de la entidad no residente.

Se imputará en la base imponible del contribuyente, el impuesto o los impuestos de naturaleza idéntica o similar al impuesto sobre sociedades efectivamente abonado por la sociedad no residente por la parte de renta por incluir.

Las rentas positivas de cada una de las fuentes citadas en el apartado 2 de este artículo, se imputarán en su renta neta, sin compensarse con las demás rentas de fuente extranjera.

Estarán obligados a la correspondiente imputación los contribuyentes comprendidos en el inciso a) del apartado 1 de este artículo, que participen directamente en la entidad no residente o bien indirectamente por medio de otra u otras entidades no residentes. En este último caso, el importe de la renta positiva será el correspondiente a la participación indirecta.

4) La imputación se realizará en el período impositivo que comprenda el día en que la entidad no residente en territorio costarricense haya concluido su ejercicio social que, para estos efectos, no podrá entenderse de duración superior a doce meses, salvo que el contribuyente opte por realizar dicha inclusión en el período impositivo que comprenda el día en que se aprueben las cuentas correspondientes a dicho ejercicio, siempre que no hayan transcurrido más de seis meses contados a partir de la fecha de conclusión de este.

La opción se manifestará en la primera declaración del impuesto en que haya de surtir efecto y deberá mantenerse durante tres años.

5) El importe de la renta positiva por imputar en la base imponible se calculará de acuerdo con los principios y criterios establecidos en esta Ley.

6) No se imputarán los dividendos o las participaciones en beneficios en la parte que corresponda a la renta positiva que haya sido imputada. El mismo tratamiento se aplicará a los dividendos a cuenta.

Una misma renta positiva solamente podrá ser objeto de imputación por una sola vez, cualquiera que sea la forma y la entidad en que se manifieste.

7) Serán deducibles del impuesto por pagar los siguientes conceptos:

a) Los impuestos o gravámenes de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto, efectivamente abonados por la entidad no residente, en la parte que corresponda a la renta positiva incluida en la base imponible.

b) El impuesto o gravamen efectivamente satisfecho en el extranjero por razón de la distribución de los dividendos o participaciones en beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposición o de acuerdo con la legislación interna del país o territorio del que se trate, en la parte que corresponda a la renta positiva incluida en la base imponible.

Esta deducción se practicará aun cuando los impuestos correspondan a períodos impositivos distintos de aquel en el que se realizó la inclusión.

En ningún caso se deducirán los impuestos abonados en países o territorios calificados como paraísos fiscales, de conformidad con el artículo 5 de esta Ley.

Esta deducción no podrá exceder del impuesto que en Costa Rica correspondería pagar por la renta positiva imputada en la base imponible.

8) Para calcular la renta derivada de la transmisión de la participación, directa o indirecta, el costo de adquisición se incrementará en el importe de las utilidades sociales que, sin efectiva distribución, hayan sido imputados a los socios como rentas de sus acciones o participaciones en el período comprendido entre su adquisición y enajenación. Las utilidades sociales indicadas serán las correspondientes a la renta positiva imputada.

9) Los contribuyentes a quienes les sea de aplicación lo previsto en el presente artículo, deberán presentar conjuntamente con la declaración por el presente impuesto los siguientes datos relativos a la entidad no residente en territorio costarricense:

- El nombre o la razón social y el lugar del domicilio social.

- La relación de administradores.

- El balance y la cuenta de las pérdidas y ganancias.

- El importe de las rentas positivas que deban ser imputadas.

- La justificación de los impuestos satisfechos respecto de la renta positiva que deba ser imputada.

En todo caso, cuando se dé la condición a que se refiere el inciso b) del apartado 1 de este artículo, se presumirá, salvo prueba en contrario, que:

a) La renta obtenida por la entidad participada procede de las fuentes de renta a que se refiere el apartado 2 de este artículo.

b) La renta obtenida por la entidad participada es el quince por ciento (15%) del valor de adquisición de la participación.

10) Las presunciones contenidas en las rentas anteriores admitirán prueba en contrario.

11) Lo previsto en este artículo se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.

ARTÍCULO 107.- Instituciones extranjeras de inversión colectiva

Serán de aplicación a los sujetos pasivos de este impuesto, las normas sobre instituciones de inversión colectiva previstas en el impuesto sobre la renta de las personas físicas.

SECCIÓN III

Régimen de las uniones temporales de empresa

ARTÍCULO 108.- Uniones temporales de empresa

1) Las uniones temporales de empresas personas jurídicas, tales como consorcios u otras formas de colaboración para proyectos específicos o negocios temporales o estacionales, deberán inscribirse en un registro especial que llevará la administración tributaria, y tributarán en régimen de transparencia fiscal con las siguientes excepciones:

a) Las citadas uniones no tributarán por este impuesto, por la parte de base imponible imputable a las empresas miembros residentes en territorio costarricense, que imputarán a dichas empresas miembros.

b) No se aplicarán limitaciones respecto de la imputación de bases imponibles negativas.

2) La renta negativa obtenida por la unión temporal, se imputará en la base imponible de las entidades miembros. En tal caso, cuando en sucesivos ejercicios la unión temporal obtenga rentas positivas, las entidades miembros integrarán en su base imponible la renta negativa previamente imputada, con el límite del importe de dichas rentas positivas.

SECCIÓN IV

Régimen de las entidades de tenencia de valores extranjeros

ARTÍCULO 109.- Entidades de tenencia de valores extranjeros

1) Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo, las entidades cuyo objeto social comprenda la actividad de gestión y administración de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio costarricense, mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales.

Los valores o las participaciones representativos de la participación en el capital de la entidad de tenencia de valores extranjeros, deberán ser nominativos.

Las sociedades transparentes no podrán disfrutar del régimen de este capítulo.

2) La opción por el régimen de las entidades de tenencia de valores extranjeros, deberá comunicarse a la administración tributaria. El régimen se aplicará al período impositivo que finalice con posterioridad a dicha comunicación y a los sucesivos que concluyan antes de que se comunique a la administración tributaria la renuncia al régimen.

Reglamentariamente podrán establecerse los requisitos de la comunicación y el contenido de la información por suministrar con ella.

ARTÍCULO 110.- Rentas derivadas de la tenencia de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio costarricense

Los dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio costarricense, así como las rentas derivadas de la transmisión de la participación correspondiente, podrán disfrutar de la exención para evitar la doble imposición económica internacional en las condiciones y con los requisitos previstos en el artículo 95 de esta Ley.

Para aplicar la exención, la participación indirecta de la entidad de tenencia de valores extranjeros sobre sus filiales de segundo o de ulterior nivel, y para efectos de aplicar lo previsto en el subinciso ii) del inciso c) del apartado 1 del artículo 95 de esta Ley, deberá respetar el porcentaje mínimo del cinco por ciento (5%).

ARTÍCULO 111.- Distribución de beneficios. Transmisión de la participación

1) Los beneficios distribuidos con cargo a las rentas exentas a que se refiere el artículo 110 de esta Ley, recibirán el siguiente tratamiento:

a) Cuando el perceptor sea una entidad sujeta a este impuesto, los beneficios percibidos darán derecho a la exención por doble imposición de dividendos en los términos establecidos en el artículo 92 de esta Ley.

b) Cuando el perceptor sea contribuyente del impuesto sobre la renta de las personas físicas, el beneficio distribuido dará derecho a la deducción por doble imposición de dividendos, de conformidad con el artículo 53 en relación con el 94, y también podrá aplicar la deducción por doble imposición internacional en los términos previstos en el artículo 53, respecto de los impuestos pagados en el extranjero por la entidad de tenencia de valores y que correspondan a las rentas exentas que hayan contribuido a la formación de los beneficios percibidos. Estas deducciones tendrán el límite conjunto previsto en el mencionado artículo 53.

c) Cuando el perceptor sea una entidad o persona física no residente en territorio costarricense, el beneficio distribuido no se entenderá obtenido en territorio costarricense. Cuando se trate de un establecimiento permanente situado en territorio costarricense, se aplicará lo dispuesto en el inciso a). La distribución de la prima de emisión tendrá el tratamiento previsto en el inciso a) para la distribución de beneficios. Para tal efecto, se entenderá que el primer beneficio distribuido procede de rentas exentas.

2) Las rentas obtenidas en la transmisión de la participación en la entidad de tenencia de valores o en los supuestos de separación del socio o liquidación de la entidad, recibirán el siguiente tratamiento:

a) Cuando el perceptor sea una entidad sujeta a este impuesto o un establecimiento permanente situado en territorio costarricense, podrá aplicar la exención por doble imposición interna en los términos previstos en el artículo 92. En el mismo supuesto, podrá aplicar la exención prevista en el artículo 95 de esta Ley a la parte de la renta obtenida que se corresponda con diferencias de valor imputables a las participaciones en entidades no residentes, en relación con las cuales la entidad de tenencia de valores extranjeros cumpla los requisitos establecidos en el citado artículo para la exención de las rentas de fuente extranjera.

b) Cuando el perceptor sea una entidad o persona física no residente en territorio costarricense, no se entenderá obtenida en territorio costarricense la renta que se corresponda con las reservas dotadas con cargo a las rentas exentas a que se refiere el artículo 95 o con diferencias de valor imputables a las participaciones en entidades no residentes que cumplan los requisitos a que se refiere dicho artículo para la exención de las rentas de fuente extranjera.

3) Las reglas anteriores aplicarán también a las distribuciones que operen las entidades que apliquen las exenciones de los artículos 95 y 96.

4) La entidad de tenencia de valores deberá informar, según se determine reglamentariamente, sobre el importe de las rentas exentas y los impuestos pagados en el extranjero correspondientes a estas, así como facilitar a sus socios la información necesaria para que estos puedan cumplir lo previsto en los apartados anteriores.

5) Lo dispuesto en los incisos c) del apartado 1 y b) del apartado 2 de este artículo, no se aplicará cuando el perceptor de la renta resida en un país o territorio calificado como paraíso fiscal de conformidad con el artículo 5 de esta Ley.

ARTÍCULO 112.- Aplicación de este régimen

El disfrute del régimen previsto en el presente capítulo está condicionado al cumplimiento de los supuestos de hecho relativos a este, que deberán ser probados por el sujeto pasivo a requerimiento de la administración tributaria.

ARTÍCULO 113.- Tratamiento de los arrendamientos financieros y operativos

En el caso de cesión de uso de bienes con opción de compra o renovación, se procederá con arreglo a las siguientes disposiciones:

1) Definiciones:

a) Contrato de Arrendamiento: Convenio que celebran un arrendador y un arrendatario, mediante el cual se concede a este el derecho de uso y goce temporal de un bien particular, sea mueble o inmueble, que pertenece al primero, por un tiempo específico y a cambio de pagos predeterminados, generalmente periódicos.

b) Arrendante o arrendador: Persona jurídica de naturaleza financiera que cede el uso o goce del bien.

c) Arrendatario: Persona que paga el precio por el uso y goce del bien.

d) Cuotas de arrendamiento: Monto pactado que debe pagar el arrendatario a cambio del derecho de uso y goce del bien arrendado.

e) Valor justo o valor de mercado: Precio que, en determinado momento, pueden acordar libremente un comprador y un vendedor.

f) Valor residual: Valor de mercado estimado que tendrá el bien al final del contrato de arrendamiento.

2) Concepto de arrendamiento financiero: Se entiende que son arrendamientos financieros los convenios no cancelables que satisfagan uno o más de los siguientes criterios:

a) Que transfieran la propiedad del bien al arrendatario.

b) Que contengan una "opción de compra a precio especial".

c) Que la duración del arrendamiento sea igual al setenta y cinco por ciento (75%) o más de la vida económica estimada del bien arrendado.

d) Que el valor actual de los pagos por arrendamiento mínimo para el arrendatario, excluidos los costos ejecutorios, sea igual o mayor al noventa por ciento (90%) del valor justo del bien arrendado.

Para los efectos de lo dispuesto en este artículo, no puede reputarse como financiero un contrato de arrendamiento que sea cancelable, de conformidad con el concepto de cancelabilidad contenido en el apartado 3 siguiente.

3) Concepto de cancelabilidad: Son convenios no cancelables aquellos en los cuales el arrendatario no puede dar por terminado, resolver o rescindir unilateral y anticipadamente el contrato, salvo que asuma la responsabilidad pecuniaria pactada en el contrato.

Por ello, en un convenio cancelable le asiste al arrendatario el derecho de dar por terminado el contrato en cualquier momento de su vigencia, sin perjuicio de que esa decisión esté sujeta al cumplimiento de las obligaciones pendientes a esa fecha y al pago de algún tipo de indemnización o cláusula penal.

La existencia de una cláusula penal o de cualquier otra estipulación contractual que obligue al arrendatario a indemnizar al arrendante en virtud de la terminación anticipada, no implicará que el convenio se considere no cancelable.

4) Identificación de los convenios que transmiten la propiedad de los bienes arrendados: Para que se configure el requisito enunciado en el inciso a) del apartado 2, el contrato debe contener una estipulación mediante la cual la transferencia de dominio del bien arrendado sea consecuencia necesaria e inevitable del cumplimiento de los demás deberes contractuales.

5) Concepto de opción de compra a precio especial: Una opción de compra a precio especial es una estipulación que permite al arrendatario comprar el bien arrendado a un precio sustancialmente menor que el valor justo esperado que tendrá dicho bien en la fecha en que se puede ejercer la opción. Para que se considere que la opción de compra se pacta a precio especial, es necesario que así lo estipulen las partes expresamente.

Por sí misma, la existencia de una opción de compra en un contrato de arrendamiento no es determinante para fines tributarios, por cuanto no implica necesariamente su configuración como arrendamiento financiero u operativo.

6) Duración del arrendamiento: Regla del setenta y cinco por ciento (75%): Para que un contrato de arrendamiento pueda reputarse financiero, además de ser no cancelable y sin perjuicio del cumplimiento de alguno de los otros requisitos enumerados en el apartado 2, la duración del arrendamiento debe ser igual al setenta y cinco por ciento (75%) o más de la vida económica estimada del bien arrendado. Para los efectos de determinar la configuración de este requisito, se entenderá por vida económica estimada el período durante el cual se espera sea utilizable económicamente, por parte del o los usuarios, el activo amortizable, sin sujetarse, para estos propósitos, a los plazos de depreciación establecidos en el Reglamento de esta Ley. Las prórrogas del plazo del contrato se contabilizarán para determinar si su duración es igual o superior al setenta y cinco por ciento (75%) de la vida económica estimada del activo.

7) Pagos mínimos por arrendamiento: Los pagos mínimos de arrendamiento mencionados en el inciso d) del apartado 2 de este artículo, están constituidos por el monto resultante de la suma de los pagos o cuotas mínimos requeridos durante el plazo del contrato. Los pagos mínimos incluyen, de haberlos, el valor residual cuyo pago esté garantizado, más el importe de cualquier opción de compra a precio especial y el importe de las sanciones por pagar en caso de no renovarse o prorrogarse el contrato.

8) Valor del arrendamiento. Regla del noventa por ciento (90%): Para que un contrato de arrendamiento pueda reputarse financiero, además de ser no cancelable y sin perjuicio del cumplimiento de alguno de los otros requisitos enumerados en el apartado 2, el valor actual de los pagos por arrendamiento mínimo para el arrendatario, excluidos los costos ejecutorios, debe ser igual o mayor al noventa por ciento (90%) del valor justo del bien arrendado.

Las prórrogas del plazo del contrato se contabilizarán para determinar si el valor presente de los pagos por arrendamiento mínimo es igualo mayor al 90% del valor justo del bien arrendado.

Para efectos de la determinación del valor actual citado en el párrafo anterior, se utilizará una tasa de descuento igual a la tasa promedio de los bancos comerciales que el arrendatario hubiera tenido que pagar en el mercado financiero, para la obtención de un crédito destinado a la compra hipotética del bien arrendado, en el momento de celebración del contrato.

No obstante, de conocerse en su medida exacta la tasa cobrada por el arrendador e implícita en las cuotas pactadas, se utilizará dicha tasa.

9) Costos ejecutorios: Los costos ejecutorios a que alude el inciso d) del apartado 2 de este artículo, corresponden a los gastos por mantenimiento, relativos a los activos tangibles arrendados.

10) Depósitos de garantía o primas: La existencia de un depósito de garantía o prima al inicio del contrato no implica necesariamente que el arrendamiento sea financiero, por lo que no es determinante para la distinción entre contratos de arrendamiento operativo de los financieros.

11) Consistencia en el tratamiento para los contratantes: Si en virtud de circunstancias ajenas al contrato, este pudiera reputarse financiero para una de las partes pero operativo para la otra, se entenderá que cada parte debe asumir el contrato en esa forma, para efectos tributarios.

12) Modificación de las cuotas de arrendamiento: Tanto en los arrendamientos operativos como financieros, las cuotas periódicas de arrendamiento pueden ser fijas o variables, según se pacte en el contrato, en función del rendimiento que el arrendador espera de la operación, el cual puede variar en razón de que factores micro o macroeconómicos pueden afectar la expectativa de rentabilidad. Lo anterior no implicará que el contrato produzca efectos tributarios.

13) Tratamiento tributario de los contratos de arrendamiento financiero:

a) Tratamiento del arrendante. El arrendante deberá incluir como ingresos gravables, en la base imponible del período fiscal en que se celebre el contrato, la sumatoria de las cuotas del contrato correspondientes a ese mismo período, menos los respectivos intereses implícitos en la cuota.

La entidad arrendante deducirá el precio de adquisición o costo de producción del bien en el mismo período en que se debe declarar el ingreso por el contrato de arrendamiento. Asimismo, deberá incluir los intereses que forman parte de la cuota de los contratos de arrendamiento financiero, en la base imponible del período fiscal en que dichos intereses se devenguen.

En caso de que durante la vigencia del contrato o al finalizar el plazo respectivo, el arrendatario opte por no comprar el bien y lo devuelva al arrendador, este tendrá derecho a deducir el remanente de la depreciación que no haya sido rebajada por el arrendatario. Esta deducción está condicionada a que el bien devuelto se incorpore al activo fijo del arrendador.

b) Tratamiento del Arrendatario. El arrendatario tendrá derecho a deducir la depreciación de los bienes tomados en arriendo, así como los respectivos intereses, si incorpora dichos bienes a su activo fijo. En caso de que el arrendatario opte por no adquirir el bien y lo devuelva al arrendador, no podrá seguir rebajando la depreciación correspondiente.

Será deducible para la entidad arrendataria un importe equivalente a las cuotas de amortización o depreciación, que corresponderían a los bienes de que se trate. Cuando las depreciaciones sean aceleradas, las entidades arrendatarias de bienes podrán aplicar las cuotas que resulten.

El arrendatario podrá deducir los gastos financieros implícitos en la cuota periódica cancelada al arrendador. La deducción de los intereses, en este caso, estará condicionada a que en la operación se haya especificado la tasa de interés que devenga el arrendador y que el monto pagado por intereses se desglose en los comprobantes que respaldan los pagos periódicos. No será deducible la parte de los cánones mensuales que corresponda a la amortización del financiamiento.

Los costos ejecutorios podrán ser deducidos por el que efectivamente soporte su pago. En caso de que, de conformidad con el contrato, el pago lo deba hacer el arrendatario, la deducción la podrá hacer cuando en la cuota se incluya el traslado del cobro por parte del arrendador.

14) Concepto de arrendamiento operativo: Se entiende por arrendamientos operativos, los contratos no cancelables que no satisfacen ni siquiera uno de los criterios establecidos en el apartado 2 de este artículo.

15) Tratamiento tributario de los contratos de arrendamiento operativo:

a) El arrendante podrá considerar, como ingresos del período, las cuotas pagadas por el arrendatario en el momento de vencimiento del plazo de pago, y deducirá los gastos por depreciación del bien arrendado y los gastos inherentes a su propiedad.

El producto de la eventual venta del bien a un tercero diferente del arrendatario -al vencimiento del contrato de arrendamiento-, tendrá la consideración de ganancias o pérdidas patrimoniales, de conformidad con lo dispuesto por esta Ley.

b) El arrendatario podrá deducir, como gasto del período, las cuotas del arrendamiento canceladas en dicho período, y no podrá deducir monto alguno en concepto de depreciación del bien arrendado, en razón de que este es propiedad del arrendador.

16) Los pagos que los arrendatarios efectúen a personas -físicas o jurídicas no residentes en el país-, como consecuencia de operaciones de arrendamiento financiero, al ser asimilable a la adquisición de bienes, a plazo, no están afectos al impuesto sobre no residentes.

Por el contrario, respecto de los arrendamientos operativos, cuando se trate de bienes utilizados en actividades comerciales, debe retenerse el cinco por ciento (5%) de los montos pagados o acreditados, dispuesto en el inciso k) del artículo 136 de esta Ley.

Si se trata de arrendamientos operativos de bienes utilizados en actividades comerciales, industriales o agropecuarias, podría ser inaplicable la retención si se cumplen las condiciones señaladas por inciso c) del artículo 126 de esta Ley.

17) Conciliación para efectos tributarios: En caso de que una empresa haya registrado contablemente los arrendamientos financieros, de acuerdo con la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) número 17, y no coincida el tratamiento de las disposiciones de este artículo con el que resulta contablemente de la aplicación de la NIC citada, se deberán conciliar sus resultados financieros para realizar los ajustes que incidirán en la base imponible del impuesto, siempre que ello favorezca al contribuyente.

El tratamiento contable asignado al contrato no tendrá incidencia en materia tributaria, siempre y cuando la conciliación que se haga con tales efectos dé beneficio al contribuyente.

TÍTULO III

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES

CAPÍTULO PRELIMINAR

Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación

ARTÍCULO 114.- Naturaleza y objeto

El impuesto sobre la renta de no residentes es un tributo de carácter directo que grava toda renta o beneficio obtenidos en territorio costarricense por los contribuyentes personas físicas, jurídicas y demás entidades, no residentes en dicho territorio.

ARTÍCULO 115.- Ámbito de aplicación

El presente impuesto se aplicará en todo el territorio costarricense.

ARTÍCULO 116.- Normativa aplicable

El impuesto se rige por el presente título, que se interpretará en concordancia con la normativa reguladora del impuesto sobre la renta de las personas físicas y del impuesto sobre sociedades, según proceda.

ARTÍCULO 117.- Tratados y convenios

Lo establecido en la presente Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que formen o que lleguen a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con la Constitución Política de Costa Rica.

CAPÍTULO I

Elementos personales

ARTÍCULO 118.- Contribuyentes

Son contribuyentes por este impuesto:

a) Las personas físicas, las jurídicas y demás entidades no residentes en territorio costarricense, conforme al artículo siguiente, que obtengan rentas este.

b) Las personas físicas residentes en Costa Rica, por alguna de las circunstancias previstas en el apartado 4 del artículo 10 del Título 1 de esta Ley, del impuesto sobre la renta de las personas físicas.

ARTÍCULO 119.- Residencia en territorio costarricense

La residencia se determinará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10 de esta Ley para las personas físicas; y, en el artículo 72, para las jurídicas y otras entidades.

ARTÍCULO 120.- Individualización de rentas

A los contribuyentes personas físicas les será aplicable lo dispuesto en el artículo 12 de esta Ley, sobre individualización de rentas.

ARTÍCULO 121.- Responsables

Responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a las rentas que haya satisfecho o a las rentas de los bienes o derechos cuyo depósito o administración tenga encomendado, respectivamente, el pagador de las rentas devengadas sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes, o el depositario o administrador de los bienes o derechos de los contribuyentes, no afectados a un establecimiento permanente.

Esta responsabilidad no existirá cuando resulte aplicable la obligación de retener e ingresar a cuenta a que se refiere el artículo 139 de esta Ley, sin perjuicio de las responsabilidades que deriven de la condición de retenedor.

ARTÍCULO 122.- Representantes

1) Los contribuyentes por este impuesto estarán obligados a nombrar una persona física o jurídica con residencia en Costa Rica, para que les represente ante la administración tributaria en relación con sus obligaciones por este impuesto, cuando operen por mediación de un establecimiento permanente, o cuando, debido a la cuantía y las características de la renta obtenida en territorio costarricense por el contribuyente, así lo requiera la administración tributaria.

El contribuyente o su representante estarán obligados a poner en conocimiento de la administración tributaria el nombramiento, debidamente acreditado, en el plazo y con las formalidades que se fijen reglamentariamente.

2) El incumplimiento de las obligaciones a que se refiere el apartado 1, constituirá infracción tributaria administrativa, sancionable con multa de tres salarios base y podrá disfrutar de las reducciones a que se refiere el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

ARTÍCULO 123.- Domicilio fiscal

1) Los contribuyentes no residentes tendrán su domicilio fiscal, para efectos del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en Costa Rica:

a) Cuando operen mediante establecimiento permanente, en el lugar en que radique la efectiva gestión administrativa y la dirección de sus negocios en Costa Rica.

En el supuesto de que no pueda establecerse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con el criterio anterior, prevalecerá aquel en el que radique el mayor valor del activo fijo.

b) Cuando obtengan rentas derivadas de bienes inmuebles, en el domicilio fiscal del representante y, en su defecto, en el lugar de situación del inmueble correspondiente.

c) En los restantes casos, en el domicilio fiscal del representante o, en su defecto, en el del retenedor.

2) Cuando no se haya designado representante, las notificaciones practicadas en el domicilio fiscal del responsable solidario tendrán el mismo valor y producirán iguales efectos que si se hubieran practicado directamente al contribuyente.

CAPÍTULO II

Hecho generador y exenciones

ARTÍCULO 124.- Hecho generador

1) Constituye el hecho generador, la obtención de rentas o beneficios, dinerarias o en especie, con mediación de establecimiento permanente o sin ella, en territorio costarricense por los contribuyentes por este impuesto, conforme a lo establecido en el artículo siguiente.

2) Se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones o cesiones de bienes, derechos y servicios susceptibles de generar rentas sujetas a este impuesto.

ARTÍCULO 125.- Rentas obtenidas en territorio costarricense

1) Se consideran rentas obtenidas en territorio costarricense o de fuente costarricense las siguientes:

a) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en territorio costarricense.

Se entenderá que una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente, cuando por cualquier título disponga en el país, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en él por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes.

En particular, se entenderá que constituyen establecimiento permanente: las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, las tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploración o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses.

b) Las rentas de actividades o explotaciones económicas, obtenidas sin mediación de establecimiento permanente, según se detalla a continuación:

i) Cuando las actividades o explotaciones económicas sean realizadas en territorio costarricense. No se considerarán obtenidas en territorio costarricense, las rentas derivadas de la instalación o montaje de maquinaria o instalaciones procedentes del extranjero, cuando tales operaciones se realicen por el proveedor de la maquinaria o instalaciones y su importe no exceda el veinte por ciento (20%) del precio de adquisición de dichos elementos.

ii) Cuando se trate de prestaciones de servicios utilizadas en territorio costarricense, en particular las referidas a la realización de estudios, proyectos, asistencia técnica o apoyo a la gestión. Se entenderán utilizadas en territorio costarricense, las que sirvan a actividades o explotaciones económicas realizadas en territorio costarricense o se refieran a bienes situados en este.

iii) Cuando deriven, directa o indirectamente, de la actuación personal en territorio costarricense de artistas y deportistas, o de cualquier otra actividad relacionada con dicha actuación, aun cuando se perciban por persona o entidad distinta del artista o deportista.

c) Las rentas del trabajo, cuando deriven, directa o indirectamente, de un trabajo prestado en territorio costarricense.

d) Los dividendos y otras rentas derivadas de la participación en los fondos propios de entidades residentes en Costa Rica.

e) Los intereses, cánones y otras rentas del capital mobiliario, satisfechos por personas o entidades residentes en territorio costarricense o por establecimientos permanentes situados en este, o que retribuyan prestaciones de capital utilizadas en territorio costarricense.

f) Las rentas derivadas, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio costarricense o de derechos relativos a estos, como alquileres, usufructos y otras contrataciones de bienes raíces.

g) Las ganancias patrimoniales:

i) Cuando deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes en territorio costarricense.

ii) Cuando deriven de otros bienes muebles situados en territorio costarricense o de derechos que deban cumplirse o se ejerciten en dicho territorio.

iii) Cuando procedan, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en dicho territorio o de derechos relativos a estos. En particular, se consideran incluidas:

- Las ganancias patrimoniales derivadas de derechos o participaciones en una entidad, residente o no, cuyo activo esté constituido principalmente por bienes inmuebles situados en territorio costarricense.

- Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de derechos o participaciones en una entidad, residente o no, que atribuyan a su titular el derecho de disfrute sobre bienes inmuebles situados en territorio costarricense.

h) Las provenientes del transporte y comunicaciones entre la República de Costa Rica y países extranjeros, y viceversa. Se incluyen, dentro de este inciso, las trasmisiones de noticias internacionales, radionovelas, telenovelas, películas, grabaciones, discos fonográficos, historietas y, en general, cualquier medio de difusión similar de imágenes y sonidos.

2) Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado anterior de este artículo, se entenderán, asimismo, obtenidas en territorio costarricense las rentas satisfechas por:

a) Personas físicas que realicen actividades económicas y entidades residentes en territorio costarricense.

b) Establecimientos permanentes situados en dicho territorio.

3) Lo dispuesto en el apartado anterior no será aplicable cuando se trate de las siguientes rentas:

a) Las satisfechas por razón de actividades o explotaciones económicas, distintas de las mencionadas en el inciso siguiente, cuando se realicen íntegramente en el extranjero. En particular, se entenderán incluidas en este inciso las satisfechas por razón de compraventas internacionales de mercancías que impliquen importación al territorio costarricense, incluidas las comisiones de mediación en ellas, así como los gastos accesorios y conexos.

b) Las satisfechas por razón de las prestaciones de los servicios indicados en el subinciso ii) del inciso b) del apartado 1 de este artículo, cuando dichas prestaciones de servicios se utilicen íntegramente fuera del territorio costarricense y estén directamente vinculadas a actividades económicas del pagador realizadas en el extranjero, salvo que se refieran a bienes situados en territorio costarricense.

c) Las satisfechas a personas o entidades no residentes por establecimientos permanentes situados en el extranjero, con cargo a estos, cuando las prestaciones correspondientes estén directamente vinculadas con la actividad del establecimiento permanente en el extranjero.

d) Las rentas del trabajo a que se refiere el artículo 15 de esta Ley, cuando el trabajo se preste íntegramente en el extranjero y tales rentas estén sujetas a un impuesto de naturaleza personal en el extranjero.

e) Las rentas derivadas de bienes inmuebles situados en el extranjero.

4) Cuando proceda calificar los distintos conceptos de renta en función de su procedencia, se atenderá a los criterios establecidos para efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas.

ARTÍCULO 126.- Rentas exentas

Estarán exentas de este impuesto las siguientes rentas:

a) Las rentas mencionadas en el artículo 8 de esta Ley, percibidas por personas físicas.

b) Las provenientes de las inversiones del fideicomiso sin fines de lucro, creado mediante el artículo 6 de la Ley de creación de la Escuela de Agricultura de la Región Tropical Húmeda, N.º 7044, de 29 de setiembre de 1986.

c) Los intereses, las comisiones y otros gastos financieros pagados por empresas residentes en el país a entidades del exterior, en los siguientes casos:

1) Cuando se trate de entidades del exterior reconocidas como de primer orden por el Banco Central de Costa Rica. Para tales efectos, la administración tributaria podrá disponer la periodicidad y los mecanismos por medio de los cuales el Banco deberá suministrar y mantener actualizada la información referente a esos reconocimientos.

2) Cuando se refieran a pagos a proveedores del exterior por importación de mercancías.

Tampoco se aplicará el impuesto, cuando se trate de arrendamiento de bienes de capital, pagado a residentes en el exterior, utilizados por empresas residentes en el país, dedicadas a actividades industriales o agropecuarias y directamente contratados por ellas.

d) En los casos de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivados de contratos de ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en Costa Rica sin mediación de establecimiento permanente, estarán exentas para el perceptor, las rentas pagadas por el contribuyente de este impuesto, que realiza los servicios y actividades indicadas, las pagadas a otros contribuyentes de este impuesto por concepto de sueldos, los salarios, los gastos de personal y de aprovisionamiento de materiales incorporados a las obras o trabajos, y de suministros, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

e) Las utilidades, los dividendos, las participaciones sociales y demás rentas y beneficios pagados, acreditados o puestos a disposición de no residentes, por los beneficiarios del régimen de zona franca, de conformidad con la Ley de régimen de zona franca, N.º 7210, de 23 de noviembre de 1990, y sus reformas, sin perjuicio de lo establecido en la disposición modificatoria especial contenida en el artículo 144 de esta Ley.

ARTÍCULO 127.- Regímenes de cálculo del impuesto

1) Los contribuyentes que obtengan rentas mediante establecimiento permanente situado en territorio costarricense, tributarán por la totalidad de la renta imputable a dicho establecimiento, cualquiera que sea el lugar de su obtención, de acuerdo con lo dispuesto en el capítulo siguiente de la presente Ley.

2) Los contribuyentes que obtengan rentas sin mediación de establecimiento permanente, tributarán en forma separada por cada devengo total o parcial de renta sometida a gravamen, sin que sea posible compensación alguna entre estas.

CAPÍTULO III

Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente

ARTÍCULO 128.- Rentas imputables a los establecimientos permanentes

Componen la renta imputable al establecimiento permanente los siguientes conceptos:

a) Las rentas derivadas de las actividades o explotaciones económicas desarrolladas por dicho establecimiento permanente.

b) Las rentas derivadas de elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente.

c) Las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente.

Se consideran elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente, los vinculados funcionalmente al desarrollo de la actividad que constituye su objeto.

ARTÍCULO 129.- Diversidad de establecimientos permanentes

1) Cuando un contribuyente disponga de diversos centros de actividad en territorio costarricense, se considerará que estos constituyen establecimientos permanentes distintos y, en consecuencia, se gravarán separadamente, cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que realicen actividades claramente separables.

b) Que la gestión de estas se lleve de modo separado.

2) En ningún caso será posible la compensación de rentas entre establecimientos permanentes distintos.

ARTÍCULO 130.- Determinación de la base imponible

1) La base imponible del establecimiento permanente se determinará con arreglo a las disposiciones del régimen general del impuesto sobre sociedades y del impuesto sobre la renta de las personas físicas para rentas de actividades económicas, sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos siguientes:

a) Para la determinación de la base imponible, no serán deducibles los pagos que el establecimiento permanente efectúe a la casa central o a la persona física titular o a alguno de sus establecimientos permanentes en concepto de cánones, intereses, comisiones, abonados en contraprestación de servicios de asistencia técnica o por el uso o la cesión de bienes o derechos.

b) Para la determinación de la base imponible, será deducible la parte razonable de los gastos de dirección y generales de administración que corresponda al establecimiento permanente, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

i) Reflejo en los estados contables del establecimiento permanente.

ii) Información, según se determine reglamentariamente, sobre los importes, criterios y módulos de reparto.

iii) Racionalidad y continuidad de los criterios de imputación adoptados.

Se entenderá cumplido el requisito de racionalidad de los criterios de imputación, cuando estos se basen en la utilización de factores o recursos realizada por el establecimiento permanente y su relación con el costo total de dichos factores o recursos.

c) En los casos en que no sea posible utilizar el criterio señalado en el inciso anterior, la imputación podrá realizarse atendiendo a la relación en que se encuentren alguna de las siguientes magnitudes:

i) Ventas brutas.

ii) Costos y gastos directos.

iii) Inversión media en elementos de activo fijo afecto a actividades o explotaciones económicas.

iv) Inversión media total en elementos afectos a actividades o explotaciones económicas.

d) En ningún caso, resultarán imputables cantidades correspondientes al costo de los capitales propios de la entidad afectos, directa o indirectamente, al establecimiento permanente.

2) Cuando las operaciones realizadas por el establecimiento permanente con su casa central, o con la persona física titular o con otros establecimientos permanentes del contribuyente, estén situados en territorio costarricense o en el extranjero, o con otras sociedades o personas a él vinculadas, se valorarán con arreglo a las disposiciones del artículo 80 de esta Ley.

3) El establecimiento permanente podrá compensar sus bases imponibles negativas de acuerdo con lo previsto en el artículo 86 de esta Ley.

4) Cuando las operaciones realizadas en Costa Rica por un establecimiento permanente no cierren un ciclo mercantil completo determinante de ingresos en el territorio de la República, y este sea finalizado por el contribuyente o por uno o varios de sus establecimientos permanentes sin que se produzca contraprestación alguna, aparte de la cobertura de los gastos originados por el establecimiento permanente y sin que se destinen todo o parte de los productos o servicios a terceros distintos del propio contribuyente, serán aplicables las siguientes reglas:

a) Los ingresos y gastos del establecimiento permanente se valorarán según las normas del artículo 80 de esta Ley para las operaciones vinculadas; la deuda tributaria se determinará según las normas aplicables en el régimen general del impuesto sobre sociedades y en lo previsto en los apartados anteriores de este artículo.

b) Subsidiariamente, se aplicarán las siguientes reglas:

i) La base imponible se determinará aplicando el porcentaje que para estos efectos señale la administración tributaría sobre el total de los gastos incurridos en el desarrollo de la actividad que constituye el objeto del establecimiento permanente. A dicha cantidad se adicionará la cuantía íntegra de los ingresos de carácter accesorio, como intereses o cánones, que no constituyan su objeto empresarial, así como las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos al establecimiento.

Para los efectos de esta regla, los gastos del establecimiento permanente se computarán por su cuantía total, sin que sea admisible deducción o compensación alguna.

ii) La cuota íntegra se determinará aplicando sobre la base imponible el tipo de gravamen general, sin que sean aplicables en esta las deducciones y bonificaciones reguladas en el citado régimen general.

5) Cuanto se trate de establecimientos permanentes cuya actividad en territorio costarricense consista en obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses, actividades o explotaciones económicas de temporada o estacionales, o actividades de exploración de recursos naturales, el impuesto se exigirá conforme a las siguientes reglas:

a) Las normas sobre devengo y presentación de declaraciones serán las relativas a las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.

b) Los contribuyentes quedarán relevados del cumplimiento de las obligaciones contables y registrales de carácter general. No obstante, deberán conservar y mantener a disposición de la administración tributaria, los justificantes de los ingresos obtenidos y de los pagos realizados por este impuesto, así como, en su caso, de las retenciones e ingresos a cuenta practicados y declaraciones relativas a estos.

Asimismo, estarán obligados a presentar una declaración de inscripción y declarar su domicilio fiscal en territorio costarricense, así como a comunicar los cambios que se produzcan en este o en los datos consignados en aquella.

c) No obstante, el contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen general previsto para los establecimientos permanentes en los artículos precedentes.

Será obligatoria, en cualquier caso, la aplicación del sistema señalado en el inciso a) anterior, cuando el establecimiento permanente no disponga de contabilidad separada de las rentas obtenidas en territorio costarricense.

d) No resultarán aplicables, en ningún caso, a los contribuyentes que sigan el sistema previsto en el inciso a) anterior, las normas establecidas en los convenios para evitar la doble imposición para los supuestos de rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.

ARTÍCULO 131.- Deuda tributaria

1) A la base imponible determinada con arreglo al artículo anterior, se aplicará el tipo de gravamen del treinta por ciento (30%).

2) Adicionalmente, cuando las rentas obtenidas por establecimientos permanentes de entidades no residentes se transfieran al extranjero, será exigible una imposición complementaria, al tipo previsto para los dividendos en el inciso f) del artículo 136 de esta Ley, sobre las cuantías transferidas con cargo a las rentas del establecimiento permanente, incluidos los pagos señalados en el artículo anterior de esta Ley, que no hayan sido gastos deducibles para efectos de fijación de la base imponible del establecimiento permanente.

La declaración e ingreso de dicha imposición complementaria se efectuará en la forma y los plazos establecidos para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.

3) En la cuota íntegra del impuesto podrán aplicarse el importe de las retenciones, de los ingresos a cuenta y de los pagos fraccionados.

4) Cuando las retenciones, los ingresos a cuenta y los pagos fraccionados efectivamente realizados superen la cuota íntegra del impuesto, la administración tributaria procederá a devolver de oficio el exceso, en los plazos y las condiciones previstos reglamentariamente.

ARTÍCULO 132.- Período impositivo y devengo

1) El período impositivo será coincidente con el de la casa matriz o el de la persona física titular del establecimiento, sin que pueda exceder de doce meses. Cuando no se haya declarado otro distinto, el período impositivo se entenderá referido al año natural.

La comunicación del período impositivo deberá formularse en la forma que determine la administración tributaria o, en su defecto, en el momento en que deba presentarse la primera declaración por este impuesto; se entenderá subsistente para períodos posteriores en tanto no se modifique expresamente.

2) Se entenderá concluido el período impositivo, cuando el establecimiento permanente cese en su actividad o, de otro modo, se realice la desafectación de la inversión en su día efectuada respecto del establecimiento permanente, así como en los supuestos en que se produzca la transmisión del establecimiento permanente a otra persona física o entidad, o en aquellos en los cuales la casa matriz traslade su residencia, o cuando fallezca su titular.

3) El impuesto se devengará el último día del período impositivo.

ARTÍCULO 133.- Declaración y obligaciones contables y formales

1) Los establecimientos permanentes estarán obligados a presentar declaración, determinando e ingresando la deuda tributaria correspondiente, según las reglas del impuesto sobre sociedades.

2) Los establecimientos permanentes estarán obligados a llevar contabilidad separada, referida a las operaciones que realicen y a los elementos patrimoniales afectos a estos.

3) Estarán, asimismo, obligados al cumplimiento de las restantes obligaciones de índole contable, registral o formal exigibles a las entidades residentes en Costa Rica por las normas del impuesto sobre sociedades.

ARTÍCULO 134.- Pagos a cuenta

1) Los establecimientos permanentes estarán sometidos al régimen de retenciones del impuesto sobre sociedades por las rentas que perciban y quedarán obligados a efectuar pagos fraccionados a cuenta de la liquidación de este impuesto en los mismos términos que las entidades sujetas al impuesto sobre sociedades.

2) Asimismo, estarán obligados a practicar retenciones e ingresos a cuenta en los mismos términos que las entidades residentes en territorio costarricense.

CAPÍTULO IV

Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente

ARTÍCULO 135.- Base imponible

1) Con carácter general, la base imponible correspondiente a las rentas que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro o monto total.

2) La base imponible correspondiente a las rentas derivadas de operaciones de reaseguro, estará constituida por los importes de las primas cedidas, en reaseguro, al reasegurador no residente.

3) La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, a cada alteración patrimonial que se produzca, las normas previstas en la sub-sección IV de la sección I, del capítulo I del título I, salvo lo previsto en el apartado 2 del artículo 30, y en la sección IV del capítulo II de la Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas.

Cuando la ganancia patrimonial provenga de una adquisición a título gratuito, su importe será el valor normal de mercado del elemento adquirido.

ARTÍCULO 136.- Tipos de gravamen y cuota tributaria

La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base imponible determinada conforme al artículo anterior, los siguientes tipos de gravamen:

a) Con carácter general, un veinticinco por ciento (25%). Se incluyen, en este tipo, las rentas que deriven, directa o indirectamente, de la actuación personal en territorio costarricense de artistas y deportistas a que se refiere el subinciso iii) del inciso b) del apartado 1 del artículo 125 de esta Ley, el asesoramiento técnico-financiero o de otra índole, así como por los pagos relativos al uso de patentes, suministros de fórmulas, marcas de fábrica, privilegios, franquicias y regalías, y los conceptos no incluidos en los incisos siguientes.

b) Por las pensiones y jubilaciones percibidas por personas físicas no residentes, así como los salarios y cualquier otra remuneración que se pague por trabajo personal ejecutado en relación de dependencia, un diez por ciento (10%).

c) Por los honorarios, las comisiones, las dietas y otras prestaciones de servicios profesionales ejecutados sin que medie relación de dependencia, un quince por ciento (15%).

d) Por las rentas del trabajo de personas físicas no residentes en territorio costarricense, siempre que no sean contribuyentes por el impuesto sobre la renta de las personas físicas, que presten sus servicios en misiones diplomáticas y representaciones consulares de Costa Rica en el extranjero, cuando no proceda la aplicación de normas específicas derivadas de los tratados internacionales, un ocho por ciento (8%).

e) Por los reaseguros, los reafianzamientos y las primas de seguros de cualquier clase, un diez por ciento (10%).

f) Por las utilidades, los dividendos o las participaciones sociales de entidades residentes en Costa Rica, un doce por ciento (12%).

g) Por los intereses y otras rentas obtenidas por la cesión a terceros de capitales de cualquier clase, a los que se refiere el apartado 2 del artículo 22 de esta Ley, relativo al impuesto sobre la renta de las personas físicas, un quince por ciento (15%).

h) En el caso de ganancias patrimoniales, un diez por ciento (10%), sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso siguiente.

i) Por adquisiciones gratuitas, excepto las herencias, un diez por ciento (10%).

j) Por el transporte y las comunicaciones, incluyendo el caso de entidades de navegación marítima o aérea residentes en el extranjero, cuyos buques o aeronaves toquen territorio costarricense, un diez por ciento (10%).

k) Por los arrendamientos de bienes de capital para actividades comerciales, un quince por ciento (15%).

l) Por las rentas obtenidas por la cesión a terceros de capitales propios a que se refiere el apartado 2 del artículo 22 de esta Ley y que encuadren en los indicados en el apartado 6 del artículo 22 y apartado 2 del artículo 19, un doce por ciento (12%).

ARTÍCULO 137.- Devengo

1) El impuesto se devengará:

a) Si se trata de rentas, cuando resulten exigibles o en la fecha del cobro si esta es anterior.

b) Si se trata de ganancias patrimoniales, cuando tenga lugar la alteración patrimonial.

c) En los restantes casos, cuando sean exigibles las correspondientes rentas.

2) En el caso de fallecimiento del contribuyente, todas las rentas pendientes de imputación se entenderán exigibles en la fecha del fallecimiento.

ARTÍCULO 138.- Declaración

1) Los contribuyentes que obtengan rentas en territorio costarricense sin mediación de establecimiento permanente estarán obligados a presentar declaración, y deberán determinar e ingresar la deuda tributaria correspondiente dentro de los quince días naturales del mes siguiente al del devengo del impuesto en la forma y el lugar que se establezcan reglamentariamente.

2) Podrán también efectuar la declaración e ingreso de la deuda los responsables solidarios quienes, en defecto del cumplimiento por parte de los contribuyentes, serán responsables solidarios también para efectos del cumplimiento del deber formal de declarar y los demás deberes formales correlativos.

3) No se les exigirá a los contribuyentes ni a los responsables solidarios por este impuesto la presentación de la declaración correspondiente a las rentas respecto de las que se haya practicado la retención o efectuado el ingreso a cuenta, a que se refiere el artículo 139 de esta Ley.

ARTÍCULO 139.- Obligación de retener e ingresar

1) Estarán obligados a practicar la retención e ingreso, respecto de las rentas sujetas a este impuesto, que paguen, acrediten o de cualquier manera pongan a disposición:

a) Las entidades, incluso las entidades en régimen de atribución, residentes en territorio costarricense.

b) Las personas físicas residentes en territorio costarricense que realicen actividades económicas, respecto de las rentas que paguen, acrediten o de cualquier manera pongan a disposición en el ejercicio de estas.

c) Los contribuyentes de este impuesto mediante establecimiento permanente.

2) Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley, para determinar la deuda tributaría correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable.

3) Los sujetos obligados a retener o a ingresar asumirán la obligación de efectuar el ingreso en el Fisco, sin que el incumplimiento de la obligación pueda excusarles de esta.

4) No procederá practicar retención o ingreso, sin perjuicio de la obligación de declarar prevista en el apartado 5 de este artículo, cuando las rentas estén exentas en virtud de lo dispuesto en el artículo 126 de esta Ley o en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable. Tampoco se exigirá la retención a las rentas percibidas por contribuyentes sin establecimiento permanente, cuando se demuestre el pago del impuesto y en los otros casos que se establezcan reglamentariamente.

5) El sujeto obligado a retener y a practicar ingresos deberá presentar declaración y efectuar el ingreso al Fisco en el lugar, la forma y los plazos que se establezcan, de las cantidades retenidas o de los ingresos a cuenta realizados a cada contribuyente, o la presentación de la declaración respectiva cuando no proceda efectuar retenciones o ingreso a cuenta.

El sujeto obligado a retener y a practicar ingresos estará obligado a conservar la documentación correspondiente y a expedir, en las condiciones que se determinen, certificación acreditativa de las retenciones o ingresos a cuenta efectuados.

6) El sujeto obligado a retener y a practicar ingresos responderá con su patrimonio por sus obligaciones tributarías materiales en este impuesto.

CAPÍTULO V

Otras disposiciones

ARTÍCULO 140.- Sucesión en la deuda tributaria

En los supuestos de fallecimiento del contribuyente, los sucesores del causante quedarán obligados a cumplir las obligaciones tributarias pendientes de ese contribuyente por este impuesto, con exclusión de las sanciones, de conformidad con el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

ARTÍCULO 141.- Deducción de pagos a cuenta del impuesto sobre la renta de las personas físicas

Cuando un contribuyente adquiera su condición por cambio de residencia, tendrán la consideración de retenciones o ingresos a cuenta de este impuesto los pagos a cuenta del impuesto sobre la renta de las personas físicas practicados desde el inicio del período impositivo hasta que se compruebe, ante la administración tributaria, el cambio de residencia, cuando dichos pagos a cuenta correspondan a rentas sujetas a este impuesto percibidas por el contribuyente.

CAPÍTULO VI

Impuesto especial sobre bancos y entidades

financieras no residentes

ARTÍCULO 142.- Regulación del impuesto

1) Los bancos y las entidades financieras no residentes en Costa Rica que formen parte de un grupo financiero nacional, definido en los términos de la sección III del capítulo IV de la Ley Orgánica del Banco Central, N.º 7558, de 3 de noviembre de 1995; asimismo, los bancos o las entidades financieras no residentes en Costa Rica, vinculados con una entidad financiera o un banco domiciliado en Costa Rica, estarán obligados al pago del impuesto sobre la renta de conformidad con las normas establecidas en esta Ley para el impuesto general a los no residentes que operen por medio de establecimiento permanente en el país.

2) Para los efectos de lo dispuesto en este artículo, se entiende que existirá vinculación entre:

a) Un banco o una entidad financiera no residente en Costa Rica y otro banco o entidad financiera residente en Costa Rica, cuando la primera entidad posea una participación directa o indirecta en el capital social, igual o superior a un veinticinco por ciento (25%).

b) Un banco o una entidad financiera no residente en Costa Rica en el cual una sociedad costarricense posea participación directa o indirecta en el capital social igualo superior a un veinticinco por ciento (25%).

Para los efectos de los incisos a) y b) anteriores, se entenderá que existe vinculación entre ambas sociedades, cuando una de ellas ejerza el poder de decisión sobre la otra, o cuando el poder de decisión sobre ambas sociedades es ejercido por un mismo grupo de interés económico.

El período del impuesto es de un año contado a partir del 1º de enero al 31 de diciembre de cada año; se devengará el primer día de dicho período y se autoliquidará y cancelará, directamente o por medio de un agente de percepción, según se define en el próximo párrafo, mediante la presentación de una declaración jurada y el pago simultáneo, en los formularios o medios establecidos al efecto por la administración tributaria, dentro de los primeros quince días naturales del mes de enero de cada año. Al iniciarse actividades, deberá pagarse el impuesto en forma proporcional al tiempo que reste entre la fecha de inicio de actividades y el final del período fiscal.

La sociedad controladora del grupo financiero nacional será agente de percepción del impuesto, en régimen de solidaridad. Asimismo, serán agentes de percepción las sociedades vinculadas a la entidad no domiciliada.

Tanto los contribuyentes como sus agentes de percepción, deberán inscribirse en el registro único de contribuyentes, utilizando el formulario o los medios establecidos para tal efecto por la administración tributaria, previo al inicio de operaciones.

El retraso en la declaración y el pago del impuesto establecido en el presente artículo, por un plazo mayor de quince días naturales, dará lugar a la aplicación de las siguientes sanciones, las cuales tendrán carácter accesorio de las sanciones correspondientes según el Código de Normas y Procedimientos Tributarios:

i) Cuando se trate de las entidades financieras o de los bancos no residentes en Costa Rica, que formen parte de un grupo financiero nacional, el Consejo Nacional de Supervisión del Sistema Financiero, a solicitud de la administración tributaria, procederá a la desinscripción de la entidad financiera o el banco no residente en Costa Rica como parte del grupo financiero. Asimismo, la administración tributaria procederá a cancelar la acreditación de la entidad financiera o el banco no residente en Costa Rica como entidad financiera de primer orden, para efecto de los beneficios establecidos en el inciso c) del artículo 126 de esta Ley.

ii) Cuando se trate de las entidades referidas en los incisos a) y b) del presente artículo, la administración tributaria procederá a cancelar la entidad financiera o el banco no residentes en Costa Rica como entidad financiera de primer orden, para efecto de los beneficios establecidos en el inciso c) del artículo 126 de esta Ley.

Las sanciones estipuladas anteriormente se mantendrán vigentes mientras persista la situación de incumplimiento. La resolución mediante la cual se disponga la desinscripción o la reinscripción de una entidad financiera o un banco no residentes en Costa Rica como entidad financiera de primer orden, para efecto de los beneficios establecidos en el inciso c) del artículo 126 de esta Ley, deberá ser publicada en el diario oficial La Gaceta.

ARTÍCULO 143.- Rentas de los grupos financieros

Las rentas de los grupos financieros se consolidarán para efectos tributarios, incluyendo la banca off shore que tenga cada grupo financiero.

TÍTULO IV

DISPOSICIONES GENERALES

CAPÍTULO I

Reducciones del tipo impositivo de sociedades

ARTÍCULO 144.- Disposición modificatoria especial

1) A partir del período impositivo 2006 y hasta el 2009, ambos inclusive, y para los períodos comprendidos en ese lapso, en que el crecimiento real de la recaudación de impuesto sobre la renta del ejercicio inmediato anterior, sea mayor al crecimiento real del Producto Interno Bruto (PIB), el tipo impositivo aplicable a las sociedades y a los establecimientos permanentes de no residentes, previsto en el apartado 1 de los artículos 90 Y 131 de esta Ley, se reducirá en un punto porcentual en cada uno de los períodos en que se dé la referida condición; a partir del período impositivo del 2010, regirá un tipo de un veinticinco por ciento (25%) para los sujetos indicados. Para los períodos en que no se cumpla la citada condición, se mantendrá la tarifa del período impositivo inmediato anterior, sin que la reducción no aplicada sea acumulable para el período subsiguiente. Las reducciones se aplicarán observando lo dispuesto en este párrafo, conforme a la siguiente tabla:

PERÍODO DE RECAUDACIÓN TIPO IMPOSITIVO

SUPERIOR AL PIB

PRIMER PERÍODO 29%

SEGUNDO PERÍODO 28%

TERCER PERÍODO 27%

CUARTO PERÍODO 26%

PERÍODO 2010 25%

Los incentivos previstos en los incisos b), d), f), g), h) y i) del artículo 20 de la Ley de régimen de zonas francas, N.º 7210, de 23 de noviembre de 1990, y sus reformas, y las exenciones equivalentes previstas en el inciso 3) del artículo 73 y el inciso e) del artículo 126 de esta Ley, cesarán automáticamente y dejarán de otorgarse respecto a las empresas indicadas en el inciso a) del artículo 17 de la Ley N.º 7210, a partir de la fecha en que venza para Costa Rica el plazo previsto en el párrafo 4 del artículo 27 del Acuerdo sobre subvenciones y medidas compensatorias que forma parte del Acta Final en que se incorporan los Resultados de la Ronda Uruguay de Negociaciones Comerciales Multilaterales, aprobada mediante la Ley N.º 7475, de 20 de diciembre de 1994, incluyendo las prórrogas previstas en el Procedimiento para Extensiones acordado por el Comité de Subsidios y Medidas Compensatorias de la Organización Mundial del Comercio, con fecha 20 de noviembre de 2001 Y sus modificaciones posteriores, si existen, y en tanto Costa Rica sea elegible y obtenga dichas prórrogas. A más tardar a partir de la misma fecha en que venza el plazo antes indicado, los demás incentivos aplicables a las empresas beneficiarias del Régimen de zonas francas deberán haberse adecuado en lo pertinente, respecto a las empresas indicadas en el inciso a) del artículo 17 de la Ley N.º 7210, a las disposiciones del mencionado Acuerdo sobre Subvenciones y Medidas Compensatorias, conforme a las disposiciones reglamentarias que para el efecto dictará el Poder Ejecutivo.

Lo dispuesto en los dos párrafos anteriores modifica en lo pertinente, el alcance y los plazos de las exoneraciones y los incentivos previstos en el artículo 20 de la Ley N.º 7210 y debe entenderse incorporado a los respectivos acuerdos ejecutivos de otorgamiento del Régimen de zonas francas, sin perjuicio de derechos adquiridos, si en algún caso existen.

Las empresas acogidas al Régimen de zonas francas que se dediquen únicamente a las actividades previstas en los incisos c), ch), d) y e) del artículo 17 de la Ley N.º 7210, de 23 de noviembre de 1990, continuarán disfrutando los incentivos establecidos en dicha Ley, incluso las exenciones previstas en el inciso 3) artículo 73 y el inciso e) del artículo 126 de esta Ley. Los términos y las condiciones de estas exenciones estarán sujetos a las obligaciones del país en el seno de la Organización Mundial del Comercio, si existen.

2) Si por razón del plazo de su acuerdo ejecutivo de otorgamiento del Régimen, la sociedad acogida al Régimen de zona franca está tributando a la tarifa que corresponda, mantendrá ese nivel de tributación.

CAPÍTULO II

Incentivos

ARTÍCULO 145.- Incentivos para empresas de alta contribución a la modernización productiva y al desarrollo social

La aplicación del gravamen preferencial de la renta establecido en el apartado 2 del artículo 90, se efectuará por intermedio de las dependencias administrativas señaladas en esta Ley y reglamentariamente.

Dicho incentivo se otorgará solo a empresas calificadas de “alta contribución al desarrollo social” y/o a aquellas consideradas pioneras en razón de su elevada tecnología, que contribuya efectivamente a la modernización productiva del país, y que llenen por lo menos los requisitos señalados a continuación:

1) Requisitos mínimos de selección para nuevas empresas que se ubiquen en cantones de menor desarrollo relativo, fuera del Gran Área Metropolitana, dedicadas a actividades agrícolas, agroindustriales, industriales o acuícolas:

a) El monto mínimo de la inversión inicial deberá ser quinientos mil dólares moneda de los Estados Unidos (US$500.000,00) o su equivalente en otra moneda de convertibilidad mundial.

b) Deberá crear al menos cien empleos directos permanentes, efectivamente reportados a la Caja Costarricense de Seguro Social. Sus prácticas de empleo se regirán por principios de no discriminación de cualquier tipo.

c) La empresa debe cumplir todos los requerimientos de la legislación ambiental, para tal efecto implementará las inversiones necesarias (que eviten la contaminación atmosférica, de aguas superficiales, subterráneas o marinas, así como el tratamiento de residuos industriales).

d) La empresa no deberá de estar pagando impuesto sobre la renta en el momento de la entrada en vigencia de esta Ley, salvo en casos excepcionales, cuando la naturaleza y magnitud de las inversiones adicionales lo justifiquen, todo a juicio del Ministerio de Comercio Exterior y de conformidad con los dispuesto en el Reglamento de esta Ley.

2) Requisitos para la calificación de "empresa pionera".

a) Esta condición de "empresa pionera" se limitará solo a las empresas que apliquen en sus modernos procesos fabriles elevadas tecnologías y que se dediquen a producir bienes no tradicionales, conforme a lo que para estos efectos se disponga en el respectivo Reglamento a esta Ley.

b) Realizar una inversión mínima de tres millones de dólares ($3.000.000,00), o su equivalente en otra moneda convertible durante los tres primeros años de su instalación y funcionamiento.

c) Organizará cursos de capacitación del personal costarricense y sus prácticas de contratación no podrán ser discrimínatorias en ningún sentido.

d) La empresa deberá cumplir todos los requerimientos de la legislación ambiental, para tal efecto implementará las inversiones necesarias (que eviten la contaminación atmosférica, de aguas superficiales, subterráneas o marinas, así como el tratamiento de residuos industriales).

e) La empresa no deberá de estar pagando impuesto sobre la renta en el momento de la entrada en vigencia de esta Ley, salvo en casos excepcionales, cuando la naturaleza y magnitud de las inversiones adicionales lo justifiquen, todo a juicio del Ministerio de Comercio Exterior y de conformidad con los dispuesto en el Reglamento de esta Ley.

3) Otorgamiento del incentivo

La evaluación de la procedencia o no del otorgamiento del incentivo de tasa preferencial del impuesto sobre la renta, así como la emisión de una recomendación final a este respecto con los fundamentos del caso al Ministro de Hacienda, será función de la comisión seleccionadora de empresas compuesta por un miembro representante de las siguientes instituciones:

a) El Ministerio de Hacienda, quien la presidirá.

b) El Ministerio de Planificación.

c) El Ministerio de Comercio Exterior.

d) El Banco Central de Costa Rica.

El respectivo Reglamento para el otorgamiento de ambas calificaciones lo emitirá el Ministerio de Hacienda.

Este incentivo se otorgará por un período máximo de diez años, extensible por un período adicional de cinco años, siempre y cuando la empresa cumpla los requisitos respectivos y con el Reglamento que para tal efecto emitirán los ministerios de Hacienda y Comercio Exterior.

La Dirección Nacional de Tributación será la responsable de supervisar el cumplimiento de los requisitos establecidos para ambas calificaciones.

Cuando una empresa beneficiada incurra en incumplimientos como sus obligaciones tributarias, incluyendo las cuotas al Seguro Social o algunas irregularidades, deberá reintegrar al Estado las sumas exoneradas respecto a la tasa general del impuesto a la renta, así como los correspondientes intereses.

CAPÍTULO III

Registro de capitales localizados en el exterior

ARTÍCULO 146.- Registro

Los contribuyentes podrán registrar ante la administración tributaria los capitales que posean en el exterior o parte de estos, para lo cual dispondrán de un término de seis meses a partir de la vigencia de esta Ley.

Se podrán registrar capitales con posterioridad al vencimiento del plazo de seis meses establecido en el párrafo primero de este artículo, siempre y cuando el registro se haga con anterioridad al ingreso del capital al país.

CAPÍTULO IV

Otras disposiciones generales y reforma

del artículo 9 de la ley N.º 7088, de 30 de

noviembre de 1987, y sus reformas

ARTÍCULO 147.- Declaración jurada de bienes

A fin de facilitar el control y cumplimiento del impuesto sobre las ganancias patrimoniales dispuesto en el apartado 2 del artículo 50 de esta Ley, todas las personas físicas contribuyentes y no contribuyentes del impuesto sobre la renta, estarán obligadas a presentar, anualmente, una declaración especial jurada de bienes, en los medios físicos o telemáticos que disponga la administración tributaria. No deberán incluirse, en esa declaración, los bienes muebles cuya enajenación no genere la aplicación de las disposiciones contenidas en la sub sección V, Ganancias y Pérdidas Patrimoniales, de la sección I del Título I de esta Ley. Reglamentariamente, se establecerá la información que deberá incluirse en esa declaración.

Las personas señaladas en el párrafo anterior tendrán un plazo de dos meses y quince días naturales, después del cierre del período impositivo previsto en el artículo 13 de esta Ley, para presentar la declaración jurada de bienes. Con respecto a los bienes inmuebles y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 32 de la presente Ley, el valor declarado con respecto a estos bienes, constituirá la base imponible para efectos de la determinación del impuesto sobre bienes inmuebles.

El incumplimiento de esta obligación de declarar será sancionado en la forma prevista por el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

ARTÍCULO 148.- Reforma del artículo 9 de la Ley N.º 7088, de 30 de noviembre de 1987, y sus reformas

Modifícanse el subinciso 1) del inciso f) y el inciso ll) del artículo 9 de la Ley N.º 7088, de 30 de noviembre de 1987, y sus reformas, de la siguiente manera:

1) En el subinciso 1) del inciso f), sustitúyase la frase "por decreto, para cada marca, año, carrocería y estilo", por la frase: "y pondrá a disposición de los contribuyentes en el último trimestre de cada año, en los medios electrónicos dispuestos por el Ministerio de Hacienda, a saber página del sitio Web del Ministerio de Hacienda, programas de ayuda que este distribuya y programas de consulta que estén disponibles en las administraciones tributarias."

2) Asimismo, se le adiciona a este subinciso 1) un nuevo párrafo, que será el segundo, y dirá lo siguiente:

"Para efectos de lo establecido en el subinciso anterior, el Ministerio de Hacienda publicará un aviso en uno de los diarios de mayor circulación, en el que se indicará el lugar en que se encuentra accesible la citada lista de valores. Asimismo, los contribuyentes podrán consultar la lista de valores indicada en forma impresa en los archivos disponibles en las administraciones tributarias territoriales, ante las cuales podrán solicitar información para los casos en que así se requiera."

3) Sustitúyase el texto del inciso II por el siguiente:

"Si la Administración Tributaria no emitiera la lista de valores en el último trimestre de cada año, como se indica en el inciso t) de este artículo 9, el impuesto se pagará sobre la base de los valores emitidos el año anterior."

ARTÍCULO 149.- Disposiciones tributarias del Régimen de Pensiones Complementarias

Los sistemas de pensiones establecidos de conformidad con la Ley de protección al trabajador, N.º 7983, de 17 de febrero de 2000, mantendrán el tratamiento fiscal dispuesto en el Título VII de esa Ley, denominado "Disposiciones Tributarias".

CAPÍTULO V

Disposiciones derogatorias y vigencia

ARTÍCULO 150.- Derogaciones especiales

A la entrada en vigor de esta Ley quedarán derogadas todas las disposiciones que se opongan a lo establecido en ella y, en particular, las siguientes normas:

1) Ley N.º 7092, de 21 de abril de 1988, Ley de impuesto sobre la renta, y sus reformas.

2) Ley N.º 7722, de 9 de diciembre de 1997, y sus reformas, Sujeción de instituciones del Estado al pago de impuesto sobre la renta.

3) Artículo 100 de la Ley reguladora del mercado de valores, N.º 7732, y sus reformas, de 17 de diciembre de 1997.

ARTÍCULO 151.- Derogación general

Deróganse todas las exenciones tributarias objetivas y subjetivas previstas en las diferentes leyes, decretos y normas legales, que concedan exención total o parcial del pago del impuesto sobre la renta, incluso las que se identifican como no sujeciones, así como las que permiten aplicar deducciones a la base imponible para el cálculo de dicho tributo o aplicar créditos de impuesto.

Se excluye de la norma anterior lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley sobre el desarrollo de la comunidad, N.º 3859, así como los tributos parafiscales de los entes públicos no estatales organizados como corporaciones de base asociativa que representan sectores productivos agropecuarios.

ARTÍCULO 152.- Vigencia de normas reglamentarias

Continuarán en vigor las normas reglamentarias que no se opongan a la presente Ley, en tanto no se usen las habilitaciones reglamentarias que en ella se han previsto.

ARTÍCULO 153.- Tratamiento de las obligaciones tributarias devengadas antes de la vigencia de esta Ley

La derogación de las disposiciones a que se refiere el artículo 147 de esta Ley no perjudicará los derechos del Fisco respecto de las obligaciones devengadas durante su vigencia.

ARTÍCULO 154.- Vigencia

La presente Ley del impuesto sobre la renta, rige a partir del 1º de julio del 2006.

Disposiciones transitorias

TRANSITORIO I.-

En tanto la administración tributaria no promulgue el Plan General de Contabilidad que se dispone en el apartado 3 del artículo 74 de la presente Ley, los sujetos pasivos deberán seguir registrando sus operaciones de acuerdo con las resoluciones emitidas por la administración tributaria, relacionadas con las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).

TRANSITORIO II.-

Mientras la administración tributaria establece los modelos de estimación objetiva a que se refiere el sub-inciso b-4ª, inciso b, apartado 2 del artículo 45 de la presente Ley, para los sectores específicos en los que se ubiquen los contribuyentes registrados en el régimen simplificado establecido en los artículos 71 a 80 de la Ley del impuesto sobre la renta, N.º 7092, de 21 de abril de 1988, que deroga esta Ley, tales contribuyentes podrán continuar estimando sus rentas con base en ese régimen. Conforme se vayan estableciendo los modelos de estimación objetiva, estos contribuyentes podrán registrarse en ellos, y se entenderá que de no producirse tal registro en el plazo que se defina en la resolución que los establece, se ha optado por el método de estimación directa.

TRANSITORIO III.-

A partir de la vigencia de esta Ley, toda persona física o jurídica y cualquier otra entidad con personalidad jurídica o sin ella, contará con un plazo de seis meses, para informar a la administración tributaria, en el formulario que al efecto se diseñe, el valor razonable de mercado de todos los elementos que integran su patrimonio, para ello efectuará los ajustes contables que procedan, de conformidad con las normas internacionales de información financieras aprobadas por el Colegio de Contadores Públicos Autorizados de Costa Rica. Esta actualización que se autoriza utilizando el valor razonable de mercado, es solo por esta primera vez; en lo sucesivo, deberá estarse a las disposiciones específicas sobre la materia contenida en la presente Ley.

El valor declarado de los elementos integrantes del patrimonio, debidamente actualizado, constituirá el importe contra el cual se debe comparar el valor de realización del respectivo elemento patrimonial, para efectos de la determinación de ganancias patrimoniales sujetas al impuesto establecido en el apartado 2 del artículo 50 de esta Ley.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 32 de esta Ley, el valor declarado conforme a lo indicado en los párrafos anteriores, constituirá la base imponible para efectos de la determinación del impuesto sobre bienes inmuebles.

No obstante lo indicado en el párrafo anterior, las personas que por la naturaleza y el monto de sus ingresos no estén obligadas a presentar declaraciones del impuesto sobre la renta, para efectos de lo dispuesto en este transitorio, deberán presentar una declaración jurada, en el formulario que para el efecto diseñe la administración tributaria, en la que indicarán el detalle de los bienes que poseen y su valor de costo, siempre y cuando no se trate de los que conforme a lo dispuesto en la subsección quinta, "Ganancias y Pérdidas Patrimoniales", de la sección primera del título I de esta Ley, no dan lugar a la aplicación del impuesto sobre ganancias y pérdidas de capital.

La administración tributaria podrá disponer y exigir el uso de medios telemáticos para la presentación de la declaración jurada de bienes a que se refiere este transitorio.

TRANSITORIO IV.-

Liquidación de los períodos fiscales N.º 2005 y 2006 y cálculo de pagos parciales o fraccionados.

a) Los sujetos pasivos del impuesto sobre la renta, establecido en la Ley N.º 7092, de 21 de abril de 1988, que se deroga por esta Ley, deberán presentar una declaración final que comprenda las operaciones o hechos gravados según la Ley N.º 7092, del período fiscal en curso hasta el 31 de diciembre de 2005, fecha en que expira la aplicación de esa Ley. A estos efectos deben observarse las siguientes reglas:

1) Los contribuyentes cuyo período fiscal según la Ley N.º 7092 inicia el 1° de 199 octubre de 2005, deberán presentar una declaración por las operaciones comprendidas desde esa fecha al 31 de diciembre del 2005. Para efectos de la declaración, autoliquidación y pago del impuesto correspondiente, aplicarán la normativa vigente al amparo de la Ley N.º 7092 y el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, considerando, si existen, todos los pagos a cuenta efectuados a esa fecha. Estos contribuyentes deberán hacer un cierre al 31 de diciembre de 2005 y presentar y cancelar el impuesto resultante, a más tardar el 15 de marzo de 2006. La declaración presentada de esta manera, se identificará como correspondiente al período fiscal 2006 según la Ley N.º 7092.

2) Los contribuyentes que tengan un período fiscal autorizado, diferente del indicado en el inciso anterior y al nuevo período fiscal que establece la presente Ley, también harán un cierre al 31 de diciembre de 2005 y aplicarán para la declaración, autoliquidación y pago del impuesto correspondiente, la normativa vigente al amparo de la Ley N.º 7092 y el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, considerando todos los pagos a cuenta efectuados a esa fecha. Estos contribuyentes deberán presentar y cancelar el impuesto resultante, correspondiente al período 2006, a más tardar el 15 de marzo del 2006. La declaración presentada de esta manera se identificará como correspondiente al período fiscal 2006 según la Ley N.º 7092.

3) Los contribuyentes con período fiscal especial autorizado concordante con el año natural (del 1º de enero al 31 de diciembre del mismo año), liquidarán el período fiscal 2005 normalmente.

b) A partir de la vigencia de la presente Ley, los sujetos pasivos deberán ajustarse a los períodos impositivos indicados en los artículos 13 y 88. Dicho período podrá variarse de conformidad con las resoluciones respectivas que, en uso de la facultad que le otorga el artículo 88 de la presente Ley, emita la administración tributaria. No obstante, cualquier cambio regirá a partir del período fiscal 2007 o aquel que corresponda, según se establezca en la respectiva resolución.

c) Todos los pagos parciales con vencimiento hasta el 31 de diciembre del 2005 a cargo de obligaciones a cuenta del impuesto que establece la Ley N.º 7092, deberán realizarse normalmente. Los pagos parciales programados con posterioridad al 31 de diciembre del 2005 no deberán efectuarse y, en su lugar, se harán los pagos parciales que se establecen

en el presente transitorio.

d) Cálculo y aplicación de pagos parciales del período fiscal N.º 2006 a cuenta del impuesto que establece la presente Ley:

1) Para el período fiscal N.º 2006 (período comprendido del 1 de enero del 2006 al 31 de diciembre del 2006) se deberán efectuar tres pagos fraccionados a cuenta del impuesto, en los meses de junio, setiembre y diciembre, todos del 2006. Estos pagos se calcularán y pagarán de la siguiente manera:

2) La base para calcular las cuotas de los pagos fraccionados será el impuesto determinado en el período fiscal N.º 2005, o el promedio aritmético de los tres últimos períodos fiscales, el que sea mayor; además, se observará lo dispuesto en el inciso 4) siguiente. Para estos efectos, no se considerará la liquidación del período fiscal N.º 2006 a que se refiere el inciso a) de este transitorio.

3) En el caso de contribuyentes que por cualquier circunstancia no hayan declarado en los tres períodos impositivos anteriores, la base para calcular las cuotas de los pagos fraccionados se determinará utilizando las declaraciones que hayan presentado y, si es la primera, mediante estimación fundada que para tal efecto realice el contribuyente de que se trate, observando además lo dispuesto en el inciso 4) siguiente.

4) A la base establecida de conformidad con lo dispuesto en los incisos 2 y 3 anteriores, según corresponda, se le aplicará un setenta y cinco por ciento (75%). El monto resultante se fraccionará en tres cuotas que deberán pagarse sucesivamente, a más tardar el 30 de junio, el 30 de setiembre y el 31 de diciembre, todos del año 2006.

5) Para lo no previsto en estas disposiciones, se aplicará supletoriamente lo dispuesto en el artículo 102 de esta Ley.

e) Pagos parciales para el período fiscal N.º 2007 y subsiguientes inmediatos: se calcularán de conformidad con lo establecido en el artículo 102 de la Ley; para ello, se tendrá en cuenta que en los que deba considerarse el impuesto o cuota íntegra del período N.º 2006, será el correspondiente al período de los doce meses (del 1 de enero al 31 de diciembre de 2006).

f) Personas físicas asalariadas: a partir de enero del 2006, las retenciones e ingresos a cuenta que se deben aplicar a las personas físicas asalariadas, deben calcularse de conformidad con las disposiciones de la nueva Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas; por tanto, la administración tributaria deberá facilitar el cumplimiento de esta obligación, poniendo a disposición de los contribuyentes en la página Web del Ministerio, los formularios necesarios, para que los agentes pagadores de las respectivas rentas del trabajo, practiquen las deducciones correspondientes a las retribuciones pagadas, con origen en la información que el contribuyente deberá suministrar. El incumplimiento de estas obligaciones será sancionado conforme a las disposiciones y procedimiento establecidos en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, sin perjuicio de las especialidades previstas en la presente Ley.

TRANSITORIO V.-

Los contribuyentes que, de conformidad con las disposiciones de la Ley N.º 7092 que se deroga por esta Ley, estén sometidos al Régimen simplificado, podrán continuar tributando bajo el Régimen simplificado de estimación objetiva regulado en el artículo 45 de esta Ley, siempre y cuando cumplan con los requisitos establecidos en el citado artículo, hasta tanto no se emita el reglamento correspondiente.

La liquidación del impuesto correspondiente al trimestre en curso al aprobarse la presente Ley, se efectuará aplicando las disposiciones de la Ley N.º 7092, de 21 de abril de 1988, y sus reformas. Para los trimestres subsiguientes se aplicarán las disposiciones de esta Ley.

TRANSITORIO VI.-

El porcentaje de retención aplicable en el caso de los rendimientos generados por títulos valores emitidos por el Banco Popular y de Desarrollo Comunal, será conforme la vigencia establecida en el artículo 154 de esta Ley, de un uno por ciento (1%) para el primer año, de un dos por ciento (2%) para el segundo año, de un tres por ciento (3%) para el tercer año, de un seis por ciento (6%) para el cuarto año y del quinto año en adelante, se aplicará lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 50 de esta Ley. En relación con estos rendimientos, será aplicable el tratamiento previsto en el apartado 3 del artículo 37 de la presente Ley.

TRANSITORIO VlI.-

La primera lista de paraísos fiscales que debe publicar la administración tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de la presente Ley, deberá estar publicada por lo menos con una semana de anticipación a la entrada en vigencia de lo dispuesto en el artículo 154 de la presente Ley.

TRANSITORIO VlII.-

A la entrada en vigencia de esta Ley, los sujetos a que se refieren los artículos 11 y 70 de esta Ley que mantengan utilidades sin distribuir, deberán realizar la atribución de rentas correspondiente, en la fecha en que se acuerde la distribución de esas utilidades a sus asociados, personas físicas, partícipes o beneficiarios.

TRANSITORIO IX.-

Las disposiciones contenidas en el apartado 9 del artículo 77 de esta Ley, regirán para todas las nuevas contrataciones que se formalicen a partir de la vigencia de la normativa referente al impuesto sobre la renta.

TRANSITORIO X.-

Una vez promulgada la presente Ley, el Ministerio de Hacienda desarrollará una campaña informativa, dirigida a los profesionales y a la población en general, sobre los nuevos procedimientos para realizar la declaración tributaria.

TRANSITORIO XI.- Indexación general

Antes de la entrada en vigencia de las disposiciones de esta Ley, el Poder Ejecutivo deberá actualizar, mediante decreto ejecutivo, el valor de todos los valores nominales establecidos en colones; para ello deberá utilizar la variación ocurrida en el índice de precios al consumidor, determinado por el Instituto Nacional de Estadística y Censos, ocurrida en el período que va del 1º de marzo de 2004 a la fecha de entrada en vigencia de esta Ley.

Bernal Jiménez Monge

DIPUTADO

9 de mayo de 2006.

Ley Actual	Proyecto
Sueldos y salarios, 10% y 15%.	Se incluye en la base general. Escala progresiva desde 5% hasta 30%, según el ingreso del contribuyente.
Ingreso por alquileres, gravado con 15%.	Se incluyen en la base general. Se gravarán con la escala progresiva.
Ingresos de los profesionales liberales, gravados con 10% a 25%.	Se incluyen en la base general. Se gravarán con la escala progresiva.
Regalías, bonificaciones, decimocuarto mes, gravado con 15%, a cualquier nivel de ingresos, aun los más bajos.	Ingresan a la base general. No paga nada quien esté por debajo del mínimo imponible.
Interés, tasados con 0%, 5%, 8% dependiendo de la clase de título valor.	10% hasta $55.000, pero ingresan a la renta global subiendo el tramo progresivo de las otras rentas.

Ingreso Mensual	Ingreso Anual	Ingresos totales	Impuesto Ley Actual (Anual)	Impuesto Proyecto (Anual)	Diferencia
400.000	4.800.000	4.800.000	-	-	-
450.000	5.400.000	5.400.000	4.200	-	(4.200,00)
500.000	6.000.000	6.000.000	64.200	15.393,49	(48.806,51 )
600.000	7.200.000	7.200.000	184.200	75.393,49	(108.806,51 )
700.000	8.400.000	8.400.000	346.800	162.418,38	(184.381,62)
1.500.000	18.000.000	18.000.000	1.786.800	1.895.101,36	108.301,36
2.000.000	24.000.000	24.000.000	2.686.800	3.250.876,15	564.076,15
3.000.000	36.000.000	36.000.000	4.486.800	6.370.876,15	1.884.076,15
5.000.000	60.000.000	60.000.000	8.086.800	13.390.110,94	5.303.310,94

Ingreso Mensual	Ingreso Anual	Ingreso por intereses Anuales	Ingresos totales	Impuesto Ley Actual (Anual)	Impuesto Proyecto (Anual)	Diferencia
400.000	4.800.000	800.000	5.600.000	64.000,13		(64.000,13)
450.000	5.400.000	1.000.000	6.400.000	84.199,97	35.393,47	(48.806,50)
500.000	6.000.000	1.000.000	7.000.000	144.199,97	65.393,47	(78.806,50)
600.000	7.200.000	1.500.000	8.700.000	304.199,95	198.418,30	(105.781,65)
700.000	8.400.000	1.500.000	9.900.000	466.799,95	342.418,30	(124.381,65)
1.500.000	18.000.000	18.000.000	36.000.000	3.226.800,17	4.985.438,37	1.758.638,20
2.000.000	24.000.000	24.000.000	48.000.000	4.606.799,96	7.295.055,39	2.688.255,43
3.000.000	36.000.000	48.000.000	84.000.000	8.326.799,92	16.685.821,29	8.359.021,37
5.000.000	60.000.000	55.000.000	115.000.000	12.486.800,07	25.587.816,70	13.101.016,63